Главная Бухгалтерский учет, аудит Книги Бухгалтерський облік у галузях економіки - Захожай В.Б.

Бухгалтерський облік у галузях економіки - Захожай В.Б.

 

5.3. Облік на підприємствах оптової торгівлі

Оптова торгівля — сфера підприємницької діяльності з придбання і відповідного перетворення товарів для подальшої їх реалізації підприємствам роздрібної торгівлі, іншим суб'єктам підприємницької діяльності. Включає як безпосередні комерційні зв'язки на умовах договорів закупівлі-продажу і постачання між підприємствами-виробниками і споживачами, так і зв'язку між ними через торгових посередників. В основі роботи оптових підприємств покладено торгово-фінансовий план (бізнес-план), яким установлюється сума товарообороту в цілому і в групах товарів (з виділенням складського та транспортного товарообороту), розмір товарних запасів, план витрат обігу, прибутку та інші показники.

Одним із основних принципів організації бухгалтерського обліку в оптовій торгівлі є звітність матеріально-відповідальних осіб в установлені строки та ведення аналітичного обліку товарно-матеріальних цінностей в бухгалтерії та в місцях їх зберігання.

Облік товарів в оптових підприємствах відбувається на рахунку 28 "Товари", зокрема на субрахунку 281 "Товари на складі", на якому ведуть облік наявності та руху товарних запасів, що знаходяться на оптових і розподільчих базах, складах, овочесховищах, морозильниках тощо. За дебетом субрахунка 281 відображають надходження товарів, за кредитом — реалізацію, вибуття товарів.

Облік надходження товарів в оптовій торгівлі. При одержанні товару необхідно перевірити відповідність його фактичної кількості та якості до даних супровідних документів і умов договору.

Залежно від умов поставки, зазначених у договорі, приймання товару здійснюється:

• на складі підприємства-покупця, якщо доставка товару здійснюється підприємством-продавцем;

• на складі підприємства-продавця, якщо доставка товару здійснюється підприємством-покупцем;

• у місці розвантаження транспортних засобів, розпечатування опломбованих транспортних засобів та контейнерів або на складі перевізника, якщо доставка здійснюється підприємствами залізничного, повітряного, водного, автомобільного транспорту.

Приймання товарів на складі здійснюється матеріально відповідальною особою на підставі товаросупровідних документів.

У випадку відсутності таких документів або деяких з них приймання товару не призупиняється, а складаються акти про фактичну наявність отриманого товару із зазначенням документів, яких не вистачає. При одержанні товару в тарі, крім перевірки ваги брутто і кількості місць, можливе розкриття тари з метою перевірки ваги нетто і кількості одиниць товару. Якщо тара або упаковка пошкоджені, то перевірка ваги нетто і кількості одиниць товару є обов'язковою.

При одержанні товару без тари, у відкритій тарі, пошкодженій тарі його приймання має бути здійснене в момент одержання від постачальника, розвантаження транспортних засобів, розпечатування опломбованих транспортних засобів або контейнерів, але не пізніше терміну, передбаченого для розвантаження.

Якщо товар надійшов у непошкодженій тарі, то його приймання має бути здійснене:

• за вагою брутто і кількістю місць товару — в момент одержання від постачальника, розвантаження транспортних засобів, розкриття опломбованих транспортних засобів або контейнерів;

• за вагою нетто і кількістю одиниць — у момент розкриття тари або упаковки, але не пізніше 10 днів. Товар, який швидко псується, має бути прийнято не пізніше 24 годин з моменту його одержання.

Товар, що надійшов у справній тарі, приймається за якістю і комплектністю, як правило, на складі підприємства оптової торгівлі (покупця). Товар може бути прийнято за якістю і на складі постачальника, якщо це передбачено умовами договору.

Товари, що надійшли на оптові склади, приймаються на підставі:

1. Рахунків-фактур, товарно-транспортних накладних. Якщо виявлено недостачу при прийманні товарів, то додатково складають акт: 1) комерційний — при надходженні товарів від залізниці, поромів; 2) приймальний — при прийомі товарів на складі, який є підставою для пред'явлення претензій транспортній організації або постачальнику у випадку недовантаження.

2. При надходженні товарів без супровідних документів приймання на склад здійснюють на підставі оформленого Акта приймання товарів без рахунка постачальника.

3. Податкова накладна — звітний і розрахунковий документ, в якому вказуються реквізити, ціна на товар, ставка та сума ПДВ, загальна сума, що належить до оплати. Податкова накладна виписується на кожну партію товарів у 2-х екземплярах, оригінал представляється покупцеві, а копія зберігається у продавця як звітний і розрахунковий податковий документ.

Платники податку на додану вартість мають вести окремий облік при купівлі і продажу товарів таких операцій:

• операцій, які оподатковуються ПДВ за ставкою 20 %;

• операції, що звільнені від оподаткування;

• імпортні операції;

• експортні операції, що оподатковуються за сумовою ставкою;

• операцій, вартість яких не включається до складу валових витрат.

У цьому випадку ведеться два реєстри податкового обліку: Книга обліку придбання товарів, у якій ведеться облік операцій по купівлі товарів і визначається підстава для можливого віднесення до податкового кредиту сум ПДВ, що сплачені постачальникові (продавцеві) у звітному періоді у зв'язку з придбанням товару (субрахунок 644).

Книга обліку реалізації товарів, яка містить порядок обліку операцій з продажу товарів і визначає підставу для можливого віднесення до податкового зобов'язання сум ПДВ, нарахованих за звітний період у зв'язку з продажем товарів (субрахунок 643).

Книги обліку придбання і продажу товарів мають бути прошнуровані, сторінки пронумеровані і зареєстровані в податковій інспекції. Записи до Книги роблять тільки:

• на підставі даних податкових накладних, за винятком імпортних товарів (записи з яких відображаються на підставі митної декларації при умові сплати ПДВ митним органам або оформлення і погашення векселя);

• при придбанні товарів у юридичних і фізичних осіб, не зареєстрованих як платників ПДВ (облік ведеться на підставі товарного чека, іншого розрахункового документа, в якому вказана вартість товару без нарахування ПДВ).

Основним документом, що регулює порядок бухгалтерського обліку руху товарів, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 № 246.

Відповідно до П(С)БО 9 "Запаси" товари відносяться до запасів і є оборотними активами підприємства. Для того щоб придбаний товар було визнано активом, повинні бути дотримані такі вимоги:

• по-перше, використання таких товарів у майбутньому має принести певні економічні вигоди;

• по-друге, вартість товарів має бути достовірно визначена. Іншими словами, товар є активом, якщо є ймовірність того, що він буде в майбутньому реалізований.

Формування первісної вартості залежить від того, яким чином товари надійшли на підприємство торгівлі. Але найчастіше формою розрахунків за товари на підприємствах оптової торгівлі є оплата грошовими коштами.

Відповідно до П(С)БО 9 "Запаси" поняття собівартості придбаного товару може бути застосоване щодо товарів, придбаних за грошові кошти, і являє собою їх первісну вартість.

Первісна вартість товарів включає такі витрати:

• суми, сплачені постачальникові товару, за вирахуванням непрямих податків;

• суми ввізного мита;

• суми непрямих податків, які не відшкодовуються підприємству;

• суми транспортно-заготівельних витрат (ТЗВ), включаючи витрати, пов'язані зі страхуванням ризиків транспортування товарів;

• інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням товарів. До транспортних витрат торговельного підприємства, понесеними у зв'язку з придбанням товарів, належать:

1) вартість транспортних послуг, що пов'язані з доставкою товару сторонніми організаціями;

2) витрати підприємства на доставку товару власними силами (власним або орендованим транспортом).

До останніх витрат належать:

• витрати, безпосередньо пов'язані з транспортуванням (вартість пального в кількості, необхідній для подолання транспортним засобом відстані від підприємства-покупця до підприєм-ства-продавця і від підприємства-продавця до підприємства-покупця; вартість інших матеріалів, необхідних для руху транспортного засобу; інші витрати, понесені підприємством для забезпечення нормальної роботи транспортного засобу під час поїздки за товаром);

• витрати, пов'язані з виплатою компенсації витрат водія під час поїздки за товаром (витрати на відрядження водія, безпосередньо пов'язані з доставкою товару);

• інші витрати, пов'язані з доставкою товару (витрати експедитора, відрядженого за товаром; інші витрати, що відносяться до витрат на відрядження відповідно до законодавства). Якщо оптове підприємство проводить облік товарів за ціною придбання, то оприбуткування товарів відображається такими бухгалтерськими проведеннями:

1) на закупівельну вартість придбаних товарів Д-т 281 — К-т 631;

2) на суму податкового кредиту по ПДВ, на яку підприємство має право зменшити податкове зобов'язання, Д-т 641 — К-т 631;

3) на суму, перераховану постачальникові коштів за придбані товари, Д-т 631 — К-т 311.

Приклад. Підприємство займається оптовою торгівлею. Облік товарів на складі ведеться за купівельними цінами. Підприємство придбало у вітчизняного постачальника товари на суму 12000 грн (ПДВ 2000 грн). Відобразити бухгалтерські проведення.

Розглянемо відображення цих операцій у різних варіантах (табл. 5.2).Таблиця 5.2

Бухгалтерські проведення при оприбуткуванні товарів

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків Дебет Кредит		Сума, грн.
1. Перша подія — надходження товарів
1	Оприбуткуваний товар за купівельною вартістю	281	631	10000
2	Відображена сума податкового кредиту з ПДВ	641	631	2000
3	Оплачений отриманий товар	631	311	12000
2. Перша подія — передоплата постачальнику
1	Здійснена оплата за товар	371	311	12000
2	Відображена сума податкового кредиту з ПДВ	641	644	2000
3	Оприбуткований товар за купівельною вартістю	281	631	10000
4	Списано суму раніше нарахованого податкового кредиту	644	631	2000
5	Відображено зарахування заборгованостей	631	371	12000

Якщо підприємство проводить облік товарів за продажними цінами, то сума ПДВ, нарахована (оплачена) постачальникам при придбанні товарів, включається до суми торгової націнки, що відображається записом Д-т 281 — К-т 285. Аналогічним проведенням відображається сума торгівельної націнки на товари, яка нараховується торгівельним підприємством для покриття витрат обігу та отримання прибутку. Таким чином, на субрахунку 281 "Товари на складі" формується реалізаційна вартість товару.

При попередній оплаті оптове підприємство здійснює наступні проведення:

1. Д-т 371 — К-т 311 — на купівельну вартість попередньо оплачених товарів;

2. Д-т 641 — К-т 644 — на суму ПДВ;

3. Д-т 281 — К-т 631 — сума оприбуткування товарів;

4. Д-т 644 — К-т 631 — на суму ПДВ;

5. Д-т 631 — К-т 371 — зарахована попередня оплата постачальникові;

6. Д-т 284 — К-т 631 — на суму оприбуткованої тари.

Особливу увагу при оприбуткуванні товару слід приділити кількості і якості, що зазначені в договорі і товарно-супровідних документах. Виявлена при прийманні недостача товару може стати наслідком таких причин:

• природних втрат у дорозі;

• вини особи, яка здійснює поставку товару;

• вини підприємства-продавця.

При виявленні недостачі придбаного товару при одержанні його на склад відповідальність покладається на того учасника договору, до обов'язків якого входить доставка таких цінностей.

Якщо доставка товару було здійснена підприємством-продавцем або сторонньою організацією (автотранспортним підприємством), то на суму виявленої недостачі підприємством-покупцем пред'являється претензія на адресу таких постачальників. Якщо доставка товару здійснювалося власним транспортом підприємства-по-купця, то вся відповідальність за недостачу матеріальних цінностей покладається на відповідальну особу такого підприємства.

При одержанні товару на склад сума недостачі, що сталася в дорозі в межах норм природного убутку, включається до первісної вартості такого товару. В цьому випадку претензія до постачальника не пред'являється.

Якщо при надходженні товару виявлено недостачу, проводиться запис з Д-т 281 "Товари на складі" — на суму тільки фактично отриманих товарів, з К-т 285 "Торгова націнка" — на суму торгової націнки на фактично отримані товари.

У випадку виявлення при оприбуткуванні недостачі (псування) товарів:

1. З вини постачальника або транспортних організацій: - на купівельну вартість товарів: Д-т 374 "Розрахунки за претензіями" — К-т 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками".

2. У межах норм природних втрат на купівельну вартість Д-т 947 "Недостачі і втрати від псування цінностей" — К-т 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками".

3. З вини матеріально-відповідальних осіб, що доставляють товари:

- на купівельну вартість: Д-т 947 "Недостачі і втрати від псування цінностей" — К-т 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками";

- одночасно на вартість продажу: Д-т 375 "Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків" — К-т 716 "Відшкодування раніше списаних активів";

- на суму ПДВ: Д-т 716 "Відшкодування раніше списаних активів" — К-т 641 "Розрахунки за податками (аналогічний рахунок "ПДВ")".

У випадку обґрунтованої відмови від оплати товарів, що надійшли до оптового підприємства, товари приймаються за актом на відповідальне зберігання і обліковуються на позабалансовому рахунку 023 "Матеріальні цінності на відповідальному зберіганні" до моменту вказівки постачальника про їх повернення, пере-адресації або реалізації на місці.

Приклад. Підприємство здійснило передоплату і отримало товари від постачальника. За умовами договору доставка товарів здійснюється підприємством-продавцем. Згідно із супровідними документами кількість товару становить 1000 од. Вартість 1 од. — 24 грн, у тому числі ПДВ — 4 грн. Договірна вартість — 24 000 грн, у тому числі ПДВ — 4000 грн.

При оприбуткуванні на склад виявлено недостачу товарів у кількості 150 од. Підприємству-постачальникові пред'явлено претензію на суму 3600 грн (150 од. х 24 грн/од.).

У реєстрах бухгалтерського обліку будуть зроблені такі записи (табл. 5.3).

Якщо є впевненість, що недостачу буде відшкодовано, то суму недостачі може бути відображено як суму заборгованості за претензіями без списання на витрати. Якщо при цьому було здійснено передоплату за товари, то сума податкового кредиту в цьому випадку не зменшується.

Якщо підприємство не впевнене, що суму недостачі буде погашено, то така недостача списується на витрати звітного періоду з одночасним відображенням заборгованості на позабалансовому

Таблиця 5.3

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет Кредит
Підприємство-покупець визнало суму дебіторської заборгованості, яку в майбутньому буде погашено
1	Відображено передоплату за товар	371	311	24000
2	Відображено суму податкового кредиту	641	644	4000
3	Отримано товари	281	631	17000
4	Списано суму податкового кредиту	644	631	3400
5	Відображено зарахування заборгованості	631	371	20400
6	Суму недостачі відображено як дебіторську заборгованість з претензії	374	371	3600
Підприємство-покупець визнало суму недостачі безнадійною
1	Відображено передоплату за товар	371	311	24000
2	Відображено суму податкового кредиту щодо ПДВ	641	644	4000
3	Отримано товари	281	631	17000
4	Списано суму податкового кредиту	644	631	3400
5	Відображено зарахування заборгованості в частині фактичного одержання товарів	631	371	20400
6	Відображено суму недостачі	072		3600
7	Відображено коригування суми податкового кредиту (методом "червоне сторно")	641	644	600
8	На витрати списано суму недостачі, визнану безнадійною	947	371	3600
9	Списано витрати, пов'язані з недостачею матеріалів	791	947	3600

Кореспонденція рахунків з обліку товарів від постачальника рахунку. При цьому у випадку здійснення передоплати не слід забувати про коригування суми раніше відображеного податкового кредиту щодо ПДВ. Якщо з'являється ймовірність погашення суми недостачі постачальником матеріальних цінностей, то в обліку на суму такої недостачі визначається дохід і сума заборгованості списується із позабалансового рахунка.

Організація обліку товарів на оптових базах може проводитися по партіях (облік ведуть по кожній партії окремо) або по сортах.

Облік реалізації товарів. Основна діяльність підприємства торгівлі — операції купівлі-продажу товарів, оскільки вони є головною метою його створення і забезпечують основну частку доходу. Поряд з оцінкою придбаних товарів підприємство торгівлі також здійснює оцінку вибуття товарів, тобто визначення собівартості проданих товарів.

Розрізняють такі форми реалізації товарів з оптових підприємств: 1) із складу (складський оборот); 2) транзитом (транзитний оборот).

При реалізації товару із складу товари покупцям відвантажуються і відпускаються із складу баз оптового підприємства. Відпуск товарів проводиться: на основі виписаних рахунків-фактур при разових поставках, на підставі договорів купівлі-реалізації.

Відвантаження товарів представникові покупця проводиться: 1) при пред'явленні довіреності і документа, що засвідчує його особу, із оформленою накладною і рахунком-фактурою; 2) іногороднім покупцям на основі наказів-накладних комерційної служби (відділу збуту), що виписані відповідно до договору поставки; 3) при транспортуванні товарів складається транспортна накладна ф. № 1ТН. У даних документах заповнюються реквізити підприємств, найменування та якісні характеристики товару, що відвантажується, його ціна, ставка і сума ПДВ, мита. Одночасно виписується податкова накладна, оригінал вручається покупцеві, копія залишається на оптовому підприємстві для складання розрахунку і звітності. На підставі податкової накладної здійснюють записи у Книгу обліку реалізації товарів.

Для обліку реалізації товарів установлено:

І. Метод нарахування, при якому для визначення обсягу реалізації вважається дата відвантаження товарів (передача права власності на товари покупцям) незалежно від терміну виконання платежів. Тому в бухгалтерському обліку роблять запис:

1) визначення суми доходу при відвантаженні товару — Д-т 36 "Розрахунки з покупцями" — К-т 702 "Дохід від реалізації товарів". При цьому сума ПДВ відображається за даними Податкової накладної у Книзі обліку реалізації товарів і проводиться запис Д-т 702 "Дохід від реалізації товарів" — К-т 643 "Податковий кредит";

2) одночасно списують собівартість реалізованого товару: Д-т 902 "Собівартість реалізованих товарів" — К-т 281 "Товари на складі";

3) при надходженні коштів за реалізований товар проводять запис: Д-т 31 "Рахунки в банку" — К-т 36 "Розрахунки з покупцями" і одночасно списують суму податкового кредиту з ПДВ: Д-т 643 "Податковий кредит" — К-т 641 "Розрахунки за податками", субрахунок ПДВ.

ІІ. Якщо оптове підприємство реалізує товари на умовах попередньої оплати, то здійснюються такі проведення:

1) надходження оплати (попередньої оплати) за товари Д-т 31 "Рахунки в банках" — К-т 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками";

2) визначення доходу від реалізації товару Д-т 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" — К-т 702 "Дохід від реалізації товарів";

3) одночасно відображається сума податкового зобов'язання з ПДВ Д-т 643 "Податкове зобов'язання" і К-т 641 "Розрахунки за податками";

4) списано собівартість реалізованих товарів Д-т 902 "Собівартість товарів" — К-т 281 "Товари на складі";

5) одночасно відображається сума податкових зобов'язань з ПДВ Д-т 702 "Дохід від реалізації товарів" — К-т 643 "Податкове зобов'язання";

6) при обліку товарів за цінами реалізації (облік за продажними цінами) оптові підприємства в кінці місяця визначають і списують способом "червоне сторно" суму торгової націнки, що відноситься до собівартості реалізованих товарів Д-т 902 "Собівартість товарів" — К-т 285 "Торгова націнка".

При транзитній реалізації товари покупцям відвантажуються безпосередньо із складів підприємств виробників, без проміжних ланок — баз і складів оптового підприємства такими способами: 1) спосіб за участю оптового підприємства; 2) без участі в розрахунках.

За першим способом оптове підприємство на підставі укладених договорів з постачальником і покупцем виписує наряд постачальникові на відвантаження товарів покупцеві, в якому вказується перелік товарів, що підлягають відвантаженню. Копія наряду видається покупцеві.

Постачальник виписує розрахунково-платіжні документи. Один комплект дається покупцеві, другий надсилається оптовому підприємству, яке повинно отримати від покупця платежі за отримані товари та перерахувати їх на рахунок постачальника. За організацію транзитного обороту і здійснення розрахунків між постачальником і покупцем оптове підприємство робить націнку до відпускної вартості товарів (за встановленим у договорі відсотком).

Бухгалтерський облік операцій відображається у загальноприйнятому порядку, але при цьому не використовується рахунок 281 "Товари на складі".

При отриманні розрахунково-платіжних документів постачальника про відвантаження товарів транзитом покупцеві в бухгалтерському обліку оптового підприємства на відпускну ціну роблять запис: Д-т 902 "Собівартість реалізованих товарів" — К-т 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками".

Одночасно оптове підприємство виписує і пред'являє до оплати платіжні документи покупцеві на продажну вартість товарів (із врахуванням націнки за організацію транзитного обороту) Д-т 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" — К-т 702 "Дохід від реалізації товарів". Нарахована сума ПДВ відображається проведенням Д-т 702 "Дохід від реалізації товарів" — К-т 641 "Розрахунки за податками". Зарахування грошових коштів на рахунок оптового підприємства, що надійшли від покупців від реалізації товарів за транзитом відображаються проведенням Д-т 31 "Рахунки в банках" — К-т 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками". Отримані від покупців грошові кошти (за вирахуванням націнки) оптове підприємство перераховує постачальникові Д-т 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками" — К-т 31 "Рахунки в банку".

При транзитній реалізації без участі в розрахунках оптове підприємство виступає тільки як посередник. До його функцій входить: укладання договорів на постачання товарів із покупцем і продавцем та контроль за виконанням цих договорів з урахуванням фінансового стану покупців.

Для контролю за виконанням договорів постачання постачальник одночасно з відправкою розрахунково-платіжних документів покупцеві для оплати відвантажених товарів копію документів направляє оптовому підприємству. За цими документами оптове підприємство контролює виконання договорів транзитних поставок.

За організацію транзитного обороту оптове підприємство виписує і виставляє до оплати суму винагороди на підставі платіжних вимог і проводить запис:

• Д-т 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" — на суму винагороди із покупців;

• Д-т 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками" — на суму винагороди із постачальників;

• К-т 702 "Дохід від реалізації товарів" — на всю суму винагороди. При отриманні виписки банку із розрахункового рахунка оптове підприємство робить запис:

• Д-т 31 "Рахунки в банках";

• К-т 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками";

• К-т 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками";

• сума ПДВ розрахована відображається проведенням Д-т 702 —

К-т 641.

Загальноприйнятими методами оцінки вибуття товарів визначається П(С)БО 9 за такими методами:

• за собівартістю перших за часом надходження запасів (ФІФО);

• за собівартістю останніх за часом надходження запасів (ЛІФО);

• за середньозваженою собівартістю;

• за цінами продажу;

• за нормативними витратами;

• за ідентифікованою собівартістю відповідної одиниці запасів. Для оцінки вартості вибулих товарів, які мають однакове

призначення та однакові умови використання, застосовують тільки один із наведених вище методів. Так, для дорогих товарів можна вибрати метод ідентифікованої собівартості, для товарів, рівень націнки яких відрізняється від рівня націнки товарів основної маси — середньозваженої собівартості, а для решти товарів — метод цін продажу. Як правило, на підприємствах оптової торгівлі товари, що вибули, оцінюються за методом середньозваженої собівартості. Вибір такого методу зумовлений передусім особливостями аналітичного і синтетичного обліку товарів в оптовій торгівлі. В аналітичному обліку, як правило, підприємства оптової торгівлі облік товарів ведуть у розрізі груп або видів, у синтетичному обліку товари обліковуються за первісною вартістю.

За підсумками місяця визначається середньозважена вартість одиниці товарів кожної групи або виду. Собівартість товарів, що вибули (продані), розраховується як добуток кількості таких товарів на середньозважену вартість одиниці товару.

Середньозважена вартість групи або виду товарів визначається за формулою

В = (В0 + Вн) : (К + Кн), (5.1)

де В — середньозважена вартість одиниці групи або виду товарів, грн.;

В0 — вартість залишку товарів певної групи або виду на початок місяця, грн.;

Вн — вартість товарів певної групи або виду, що надійшли протягом місяця, грн.;

К0 — кількість товарів певної групи або виду на початок місяця, од. виміру;

Кн — кількість товарів певної групи або виду, що надійшли протягом місяця, од. виміру.

Приклад. На підприємстві торгівлі за даними бухгалтерського обліку.

На початок місяця: залишок товару групи А — 25 000 коробок. Загальна вартість — 125 000 грн.;

залишок товару групи Б — 5000 упаковок. Загальна вартість — 80 000 грн.;

залишок товару групи В — 10 000 одиниць. Загальна вартість — 32 000 грн.

Протягом місяця - надійшло:

товару групи А — 10 000 упаковок. Первісна: вартість — 55 000 грн.;

товару групи Б — 15 000 упаковок. Первісна: вартість — 90 000 грн.;

здійснено оплату отриманого товару — 174 000 грн (у тому

числі ПДВ — 29 000 грн); - вибуло:

товару групи А — 20 000 коробок,

товару групи Б — 17 500 упаковок;

товару групи В — 8000 одиниць. Продажна вартість відвантажених товарів — 365 850 грн (у тому числі ПДВ — 60 950 грн). Відвантажені товари оплачені повністю. Сума витрат обігу — 50 000 грн.

Сума витрат дорівнює сумі собівартості проданих товарів і витрат обігу. Передусім визначаємо собівартість проданих товарів. Для цього обчислимо середньозважену вартість одиниці товару (В) кожної групи:

ВА = (125 000 грн + 55 000 грн) : (25 000 коробок + 10 000 коробок) = 5,14 грн/коробка.

ВБ = (80 000 грн + 90 000 грн) : (5000 упаковок + 15 000 упаковок) = 8,5 грн/упаковка.

ВВ = 32 000 грн : 10 000 од. = 3,2 грн/одиниця.

Знаючи середньозважену вартість одиниці товару кожної групи, визначимо собівартість товарів, що вибули (СВ):

СВА= 20 000 коробок х 5,14 грн/коробка = 10 280 грн. СВБ = 17 500 упаковок х 8,5 грн/упаковка = 148 750 грн. СВВ = 8000 одиниця х 3,2 грн/одиниця = 25 600 грн.

Для зручності можна запропонувати використовувати розроб-лювальні таблиці для розрахунку собівартості товарів, що вибули. Згідно з даними прикладу можна скласти таблицю за підсумками місяця (табл. 5.4).

Витрати торговельного підприємства склали:

327 150 грн = 277 150 грн + 50 000 грн.

Відобразимо наведені операції в реєстрах бухгалтерського обліку (табл. 5.5).

Для забезпечення погашення заборгованості покупців на підприємствах доцільно створювати резерв забезпечення по-Таблиця 5.4

Розрахунок собівартості товарів, що вибули

Група	Залишок на початок місяця		Надійшло протягом місяця		В, грн.	Вибуло, кількість	СВ, грн.
	кількість	сума, грн.	кількість	сума, грн.
А(коробка)	2500	125000	10000	55000	5,14	20000	102800
Б (упаковка)	5000	80000	15000	90000	8,5	17500	148750
В (одиниця)	10000	32000	—	—	3,2	8000	25600

Таблиця 5.5

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1	Отримано товари	281	631	145000
2	Відображено суму податкового кредиту щодо ПДВ	641	631	29000
3	Оплачено вартість одержаних товарів	631	311	174000
4	Відображено відвантаження товарів	361	702	365850
5	Відображено податкові зобов'язання щодо ПДВ	702	641	60950
6	Суму доходу списано на фінансовий результат	702	791	304875
7	Відображено суму витрат обігу	93	66, 63	50000
8	Списано собівартість реалізованих товарів	902	281	277150
9	Списано на фінансовий результат собівартість реалізованих товарів	791	902	277150
10	Списано на фінансовий результат витрати на збут	791	93	50000

криття дебіторської заборгованості — резерв сумнівних боргів (РСБ).

Порядок створення РСБ регламентується П(С)БО 10 "Дебіторська заборгованість". Дебіторська заборгованість, за якою створюється РСБ, має бути комерційною — з розрахунків за реалізовані товари, продукцію, виконані роботи, надані послуги на умовах подальшої оплати або на умовах товарного (комерційного) кредиту. Створення РСБ передбачає один із принципів бухгалтерського обліку — обачності: певна сума дебіторської заборгованості не буде повернута, сплачена. РСБ дає можливість визначити і відобразити чисту реалізаційну вартість дебіторської заборгованості — суму поточної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги за вирахуванням резерву сумнівних боргів. Тому створення РСБ дає можливість відобразити реальну картину фінансового стану підприємства в бухгалтерській звітності — стан його активів. Крім того, виникає проблема застосування термінів "сумнівний борг" і "безнадійна дебіторська заборгованість" на практиці.

Сумнівний борг — це поточна дебіторська заборгованість за продукцію (товари, роботи, послуги), щодо якої є невпевненість у її погашенні боржником.

Безнадійна дебіторська заборгованість — поточна дебіторська заборгованість, відносно якої є впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.

Із визначення випливає, що сумнівний борг за певних умов (інформація про банкрутство покупця, арешт його рахунків) може стати безнадійним боргом. Крім того, після проходження терміну позовної давності (три роки, не враховуючи часу припинення цього терміну) будь-яка заборгованість стає безнадійною. Отже, до безнадійної заборгованості підприємство може зарахувати заборгованість, термін позовної давності по якій минув (понад 36 місяців), і частину поточної дебіторської заборгованості (до 12 місяців або в межах нормального операційного циклу), щодо якої є впевненість про її неповернення.

РСБ обліковується на рахунку 38 "Резерв сумнівних боргів", який є регулюючим для суми дебіторської заборгованості. Відповідно рахунок 38 є регулюючим контрактивним рахунком до рахунка 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками". Аналогічно, як 13 рахунок є контрактивним рахунком до рахунків 10, 11, 12 або субрахунок 285 до субрахунка 281 чи 282. За кредитом рахунка 38 відображається створення резерву в кореспонденції з рахунком 84, 93, 94, за дебетом — списання сумнівної дебіторської заборгованості в кореспонденції з кредитом рахунка 36 або зменшення нарахованих резервів у кореспонденції з кредитом рахунка 71.

Стосовно методів нарахування РСБ згідно з П(С)БО 10 існує два методи: за платоспроможністю окремих дебіторів та на підставі класифікації дебіторів. У Інструкції по використанню Плану рахунків ці методи визначено: за кожним боржником і за термінами погашення заборгованості.

Перший метод.

I варіант. Визначається частка дебіторської заборгованості, що буде погашена на кінець року.

Приклад (табл. 5.6).

Розраховану суму РСБ за таким способом відображають у балансі доти, доки не буде створено нові суми заборгованостей або буде погашено частину заборгованостей.

II варіант. Створення резерву сумнівних боргів виходячи з платоспроможності окремих дебіторів на підставі обсягів реалізації (табл. 5.7, 5.8, 5.9).

Таблиця 5.6

Початкові дані про дебіторську заборгованість на 31.12.2000

№ п/п	Покупець	Сума заборгованості, грн.	Підстави для визначення заборгованості сумнівною
1	А	5000	Скорочення діяльності
2	Б	6000	Оголошення про банкрутство
3	В	7000	Заборгованість перед іншими постачальниками
Разом сумнівних боргів (р. 162 Балансу)		18000
Інші		82000
Всього		100000
Коефіцієнт сумнівності		18000 : 100000 =0,18
РСБ		0,18 ? 100000 = 18000

Таблиця 5.7

Відображення дебіторської заборгованості у Балансі

Стаття	Код	31.03	30.06	30.09	31.12	і т. д.
Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги:
чисто реалізаційна
вартість	160	52000	42000	62000	102000
первісна вартість	161	70000	60000	80000	12000
резерв сумнівних боргів	162	18000	18000	18000	18000

Таблиця 5.8

Розрахунок РСБ залежно від суми неоплати

Покупець	Обсяг реалізації	Сума неоплати		Коефіцієнт сумнівності
А	5000	2000		0,4
Б	6000	3000		0,5
В	7000	4000		0,57
Разом	18000	9000		0,5
Інші	82000
Всього	100000
Резерв сумнівних боргів за квартал 9000 х 0,5 = 4500 грн
Баланс — Актив (умовно)
Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги:
чисто реалізаційна вартість		160			1000
первісна вартість		161			10000
резерв сумнівних боргів		162			9000

Другий метод ґрунтується на класифікації дебіторської заборгованості за термінами її непогашення зі встановленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи з урахуванням даних минулих років (звітних періодів) про платоспроможність дебіторів.

Коефіцієнт сумнівності розраховується за минулий рік і його доцільно використовувати у наступний період. Також можна здійснювати поквартальний розрахунок РСБ.

Таблиця 5.9

№ п/п	Підприємства-дебітори	Сума несплат за днями, грн.					Разом
		термін оплати не настав	1-90	91-180	181-270	271-365
1	"А"		1000				1000
2	"Б"	1000		2000			3000
3	"В"				3000	3000	6000
4	Разом	1000	1000	2000	3000	3000	10000
5	Коефіцієнт сумнівності	0,1	0,1	0,2	0,3	0,3	1,0
6	Розрахована сума резерву	100	100	400	900	900	2400

Нарахування РСБ за звітний період відображається проведенням:

Д-т 944 "Сумнівні та безнадійні борги" — К-т 38 "Резерв сумнівних боргів" — 2400 грн.

Приклад. Підприємство "Дніпро" отримало інформацію про банкрутство підприємства "А". Сума дебіторської заборгованості підприємства "А" становить 1000 грн.

Списана дебіторська заборгованість з підприємства "А" буде відображена в бухгалтерському обліку записом Д-т 38 — К-т 36 на суму 1000 грн.

Якщо сума безнадійних боргів, які списуються, менша від суми нарахованого резерву, рахунок 38 буде мати кредитове сальдо на кінець звітного періоду. Якщо суми безнадійних боргів у поточному періоді більші, ніж нарахований резерв, то частина безнадійного боргу, яка перевищує нарахований резерв сумнівних боргів, списується за рахунок витрат поточного періоду за Д-т 944 "Сумнівні та безнадійні борги".

Суми списаної безнадійної дебіторської заборгованості обліковують на позабалансовому рахунку 071 "Списана дебіторська заборгованість"; протягом не менше трьох років з дати списання для спостереження за можливістю її стягнення.

Розрахунок РСБ за класифікацією дебіторської заборгованості

Приклад. Підприємство "А" сповістило, що може сплатити частину боргу у сумі 200 грн. У бухгалтерському обліку дебіторську заборгованість, яка буде погашена, слід відобразити таким чином: Д-т 36 — К-т 716 200 грн. Одночасно дебіторська заборгованість списується з позабалансового рахунка 071 на суму 200 грн. Погашення заборгованості буде відображено на рахунках проведенням Д-т 31 — К-т 36 200 грн.

Підприємство має право для розрахунку РСБ вибрати будь-який із методів. Для великих підприємств, які мають велику кількість покупців, найкраще використовувати другий метод, бо РСБ створюється і використовується не за кожним підприємством, а за групою дебіторів. Також у примітках до фінансової звітності слід наводити суму поточної дебіторської заборгованості за термінами погашення.

При здійсненні торговельної діяльності передбачено випадки повернення товарів. Для відображення повернення товарів використовують окремий субрахунок 704 "Відрахування з доходу". Рахунок 704 призначений для відображення сум, на які повинний бути зменшений дохід, тому вартість повернутих покупцем товарів буде відбиватися з дебету рахунка 704 "Відрахування з доходу", а не методом "червоного сторно" кредиту рахунка 702 "Дохід від реалізації товарів". За аналогією з тим, що на суму повернутих товарів не сторнується дохід, а дебетується рахунок доходу, логічно було б оприбуткувати повернутий товар з дебету рахунка 28 "Товари" у кореспонденції з рахунком 90 "Собівартість реалізації", а не сторнувати запис із списання товару при реалізації. Але Планом рахунків не передбачені записи по кредиту рахунка 90, крім як з рахунком 79 "Фінансовий результат". У зв'язку з цим проводиться запис з повернення товарів методом сторно.

Приклад. Припустимо, що покупцем був повернутий один телевізор, реалізація якого здійснена раніше, на суму 1800 грн (табл. 5.10).

Підприємство закриває рахунки доходів і витрат поквартально. У першому кварталі була здійснена реалізація, а в другому — повернення товару. В другому кварталі реалізації не було. Отже, рахунок 902 має по дебету один запис методом "червоного сторно". Щоб рахунок закрився, робимо звичайний запис з дебету цього рахунка з віднесенням суми на рахунок 791.

Таблиця 5.10 Бухгалтерські записи щодо повернення товарів

№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Д-т	К-т
1	Віднесено на зменшення доходу від реалізації продажна вартість повернених товарів	704	361	1800
2	Відображено ПДВ методом "червоне сторно"	704	641	300
3	Відображено методом "червоне сторно" списання товарів при реалізації	902	281	1000
4	Відображено зменшення фінансового результату на вартість повернених товарів без ПДВ	791	704	1500
5	Віднесено собівартість повернених товарів на фінансовий результат	902	791	1000

Якщо ж у звітному періоді, у якому відбулось повернення товарів та здійснювалася реалізація, то методом сторно запис з рахунка 902 після повернення товару буде перекриватися записами з віднесення на рахунок собівартості проданих товарів. І наприкінці звітного періоду буде проводитися звичайне списання сальдо рахунка 902 на рахунок 791.

Після записів з повернення товару фінансовий результат, що розраховується на рахунку 791 "Результат основної діяльності", був зменшений на 500 грн (торгова надбавка у вартості повернутого телевізора за мінусом ПДВ). У результаті цього фінансовий результат, що враховується з рахунка 791, становитим 2000 грн.

Формування та облік фінансових результатів. Формування складу витрат та порядку їх планування в торгівлі

Для торгових підприємств не передбачений окремий рахунок для обліку витрат. Крім того, усі витрати враховуються не на одному рахунку, а розділяються за їхніми видами. Оскільки витрати обігу являють собою витрати, що пов'язані з операційною діяльністю, то їх підрозділяють на адміністративні витрати, на збут та інші витрати операційної діяльності і обліковують, відповідно, на рахунках 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут" і 94 "Інші витрати операційної діяльності".

Крім цього, такі витрати, як відсотки за кредит (і не тільки в торгових підприємств), відносяться до складу фінансових витрат, облік яких ведеться на окремому рахунку 95 "Фінансові витрати". До того ж, Планом рахунків передбачені окремі рахунки для обліку витрат у розрізі видів діяльності. Найменування рахунків і субрахунків до них являють собою докладний опис складу витрат із класифікацією за видами діяльності.

Склад і структура витрат у торгівлі має відповідати Методичним рекомендаціям з формування складу витрат і порядку їх планування в торговельній діяльності, що затверджені наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 22.05.02 № 145. Ці Методичні рекомендації визначають склад поточних витрат торговельної діяльності і порядок їх планування в підприємствах усіх форм власності незалежно від організаційно-правових форм господарювання і мають рекомендаційний характер. Норми рекомендацій базуються на національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.

До складу витрат торговельної діяльності належать витрати підприємств, що здійснюють таку діяльність, і виникають у процесі руху товарів, а також витрати підприємств громадського харчування, що пов'язані з випуском і реалізацією продукції власного виробництва (далі — підприємства торгівлі).

Поточні витрати підприємства торгівлі — це грошове відбиття витрат живої та уречевленої праці на здійснення поточної торговельно-виробничої діяльності підприємства, що за натурально-речовим складом становлять спожиту частину матеріальних, нематеріальних трудових і фінансових ресурсів. Згідно із стандартами бухгалтерського обліку витрати — це зменшення економічної вигоди у вигляді вибуття активів чи збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (крім зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу між власниками).

Собівартість реалізованих товарів включає вартість реалізованих товарних запасів, визначену розрахунковим шляхом відповідно до П(С)БО 9 "Запаси", та транспортно-заготівельних витрат, які припадають на реалізовані товари.

До складу поточних витрат підприємства торгівлі входять витрати обігу — представлені в грошовій формі витрати підприємства на здійснення процесу реалізації товарів, які становлять за своєю суттю собівартість послуг з доведення товарів від виробника до споживача та пов'язаних із зміною форм вартості.

До складу витрат обігу включають операційні витрати, транспортно-заготівельні витрати, що припадають на реалізовані товари (продукцію власного виробництва підприємств громадського харчування — далі продукція), та відсотки за кредит, що відносяться до витрат фінансової діяльності.

Класифікація витрат. У плануванні та обліку поточні витрати торговельної діяльності класифікують за видами діяльності, економічними елементами та підгалузями торгівлі (оптова торгівля, роздрібна торгівля, громадське харчування).

В управлінні поточними витратами торговельної діяльності, крім зазначених класифікаційних ознак, можна застосовувати додаткові ознаки класифікації — за ступенем реагування на зміну обсягів діяльності, за періодами, за центрами відповідальності чи місцем виникнення, за ступенем однорідності, за можливістю контролю в конкретному структурному підрозділі, за принципами організації управління.

Поточні витрати підприємств торгівлі за видами діяльності класифікуються за такими групами: витрати операційної діяльності; витрати фінансової діяльності; витрати інвестиційної діяльності; інші витрати звичайної діяльності; надзвичайні витрати. Витрати операційної діяльності поділяють на: витрати, які включають до собівартості реалізованих товарів (продукції); адміністративні витрати; витрати на збут; інші операційні витрати.

Витрати операційної діяльності за їх економічним змістом групують за економічними елементами та статтями витрат.

Під економічними елементами витрат розуміють сукупність економічно однорідних витрат у грошовому вираженні за їх видами (це групування дозволяє відповісти на запитання, що витрачено за даний звітний період).

Статті калькуляції характеризують склад використаних ресурсів залежно від напрямів діяльності (операційна, фінансова, інвестиційна діяльність) та об'єкта витрат.

Статті калькуляції показують, як формуються ці витрати з метою їх аналізу та контролю — одні витрати показують за їх видами (елементами), інші — за комплексними статтями (включаючи кілька елементів). При цьому один економічний елемент витрат може бути присутнім у кількох статтях калькуляції.

За ступенем реагування на зміну обсягів діяльності витрати поділяють на умовно-постійні та змінні.

До умовно-постійних відносять такі витрати, розмір яких не змінюється внаслідок зміни обсягів товарообігу. До постійних належать витрати, пов'язані з управлінням діяльністю підприємства, а також витрати на забезпечення господарських потреб виробництва підприємства громадського харчування тощо.

Змінні витрати включають у себе ті види витрат, величина яких змінюється зі зміною обсягів товарообігу. До змінних витрат належать витрати підприємств торгівлі на сировину, купівельні напівфабрикати, технологічне паливо та енергію, на оплату праці торговельно-оперативного персоналу та відповідні суми відрахувань на соціальні заходи, а також інші витрати.

За періодами витрати торговельної діяльності поділяють на витрати поточного періоду та витрати майбутніх періодів.

Витрати поточного періоду — це витрати на управління, збут продукції та інші операційні витрати, які належать до того періоду, в якому вони були здійснені.

Витрати майбутніх періодів — це витрати, що мали місце протягом поточного або попередніх звітних періодів, але належать до наступних звітних періодів.

Віднесення витрат майбутніх періодів до витрат певного періоду здійснюється в повному обсязі або на основі їх розподілу між кількома звітними періодами.

За центрами відповідальності чи місцем виникнення витрати поділяють на витрати відділу, дільниці, служби, іншого структурного підрозділу підприємства.

За ступенем однорідності витрати поділяють на прості (одно-елементні) та комплексні.

Прості витрати мають однорідний зміст, тобто складаються з одного елементу витрат, наприклад, заробітна плата або амортизаційні відрахування. До складу комплексних витрат включають елементи з різною економічною природою, наприклад, витрати на зберігання, підсортування товарів.

За можливістю контролю в конкретному структурному підрозділі розрізняють контрольовані та неконтрольовані витрати в даному центрі і відповідальності.

За принципами організації (управління) — витрати планові та позапланові.

Склад витрат операційної діяльності за економічними елементами. Склад витрат операційної діяльності за економічними елементами визначають за витратами, які не включають до собівартості реалізованої продукції (відповідно до П(С)БО 16 "Витрати").

Витрати операційної діяльності підприємства торгівлі групують за такими економічними елементами: матеріальні витрати; витрати на оплату праці; відрахування на соціальні заходи; амортизація; інші операційні витрати.

До складу елемента "Матеріальні витрати" включають вартість витрачених (спожитих) у процесі операційної діяльності:

1) матеріалів і комплектуючих виробів, що використані в процесі торгівлі, для забезпечення виробництва продукції, для господарських потреб, технічних цілей та для гарантійного ремонту, гарантійного обслуговування реалізованих товарів, у тому числі:

• поточних матеріальних витрат некапітального характеру, пов'язаних із забезпеченням нормальних умов праці та додержанням правил техніки безпеки праці, санітарно-гігієнічних та інших спеціальних вимог, передбачених правилами роботи підприємств торгівлі в установленому законодавством порядку;

• реактивів, посуду, іншого приладдя та матеріалів для роботи власних лабораторій;

• комплектуючих виробів тощо;

2) сировини та купівельних напівфабрикатів, які використані в підприємствах громадського харчування для приготування власної продукції;

3) паливно-мастильних матеріалів усіх видів, які придбані в сторонніх підприємств і організацій і використані на технологічні та інші операційні цілі, у тому числі для належної експлуатації транспортних засобів, опалення та освітлення приміщень тощо.

Витрати, що пов'язані з власним виробництвом і використанням електричної та інших видів енергії, включають до відповідних елементів витрат;

4) будівельних матеріалів і запасних частин для проведення поточного ремонту основних засобів та інших позаоборотних матеріальних активів, у тому числі взятих у тимчасове використання згідно з угодами про операційну оренду (лізинг), а також малоцінних і швидкозношуваних предметів;

5) тари й тарних матеріалів, що використані в операційній діяльності підприємства;

6) товарів: вартість товарів для власного використання (без продажу); вартість товарів, відібраних для оцінки їх якості з наступним порушенням цілості зразків, а також для фізико-хімічних і мікробіологічних досліджень;

7) малоцінних і швидкозношуваних предметів, які використовують в операційній діяльності підприємства протягом одного року чи нормального операційного циклу, якщо він більше одного року, зокрема:

• інструментів, господарського інвентарю, спеціального оснащення;

• санітарного, спеціального одягу, взуття, захисних пристроїв тощо;

• мила та інших миючих і знезаражуючих засобів; молока і лікувально-профілактичного харчування; відшкодування витрат працівникам за придбання ними спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту у випадках невидачі їх адміністрацією;

8) інших матеріальних витрат, які пов'язані з виконанням підприємством робіт і послуг виробничого та невиробничого характеру (здійснення окремих операцій з реалізації товарів (продукції), виробництва продукції; проведення лабораторних аналізів сировини, яку використовують підприємства громадського харчування у виробництві власної продукції тощо).

Придбані (отримані) або вироблені матеріальні цінності зараховують на баланс підприємства за їх первинною вартістю, яку визначають відповідно до П(С)БО 9 "Запаси".

З метою визначення первинної вартості матеріальних цінностей розрізняють:

• матеріальні цінності, що внесені до статутного капіталу підприємства;

• матеріальні цінності, що одержані підприємством безоплатно;

• матеріальні цінності, що придбані в результаті обміну на подібні матеріальні цінності;

• матеріальні цінності, що придбані в обмін на неподібні матеріальні цінності.

Подібними визнають такі матеріальні цінності, які мають однакове призначення (виконують подібну функцію в такому ж виді діяльності) і мають однакову справедливу вартість.

При вибутті матеріальних цінностей (реалізації товарів (продукції), відпусканні у виробництво сировини, переданні у використання для забезпечення діяльності підприємства) оцінку їх здійснюють за одним з таких методів відповідно до П(С)БО 9 "Запаси":

• ідентифікованої собівартості відповідної одиниці матеріальних цінностей;

• середньозваженої собівартості; собівартості перших за часом надходження матеріальних цінностей (ФІФО);

• собівартості останніх за часом надходження матеріальних цінностей (ЛІФО);

• нормативних витрат.

Метод оцінки матеріальних цінностей при їх вибутті підприємство вибирає самостійно.

До складу елементу "Витрати на оплату праці" включають основну заробітну плату, додаткову заробітну плату та інші заохочувальні та компенсаційні виплати.

1. До складу витрат на виплату основної заробітної плати належать:

• заробітна плата, яка нарахована за виконану роботу (відпрацьований час) відповідно до встановлених норм праці (норми часу, виробітку, обслуговування, посадові обов'язки) за відрядними розцінками, тарифними ставками (окладами) працівників і посадовими окладами всіх форм і систем оплати праці, що прийняті на підприємстві;

• вартість товарів (продукції), які видають у порядку натуральної оплати працівникам згідно з діючим законодавством (Законом України "Про оплату праці" (108/95-ВР));

• суми відсоткових або комісійних нарахувань залежно від обсягу доходів (прибутку), отриманих від реалізації товарів (продукції), у випадках, коли вони є основною заробітною платою.

2. До витрат на виплату додаткової заробітної плати належать:

• надбавки та доплати до тарифних ставок і посадових окладів у розмірах, передбачених діючим законодавством;

• премії та заохочення керівникам, спеціалістам, іншим службовцям і працівникам за виробничі результати;

• гарантійні та компенсаційні виплати; оплата відпусток; оплата іншого невідпрацьованого часу; інші витрати на оплату праці. Надбавки та доплати до тарифних ставок і посадових окладів

у розмірах, передбачених діючим законодавством, включають такі їх види:

• кваліфікованим працівникам, які зайняті на особливо відповідальних роботах, за високу кваліфікаційну майстерність;

• за класність водіям автомобілів, працівникам провідних професій та іншим категоріям працівників торговельних підприємств, у яких введено такі надбавки, та доплати за звання майстра і класи кваліфікації;

• бригадирам із числа працівників, не звільнених від основної роботи, за керівництво бригадами;

• персональні надбавки;

• керівникам, спеціалістам, службовцям за високі досягнення у праці або за виконання особливо важливих завдань на термін їх виконання;

• за суміщення професій (посад), розширення зон обслуговування або збільшення обсягу виконуваних робіт;

• доплати до середнього заробітку у випадках, передбачених законодавством;

• за роботу у важких, шкідливих, особливо шкідливих умовах; за роботу в багатозмінному та безперервному режимі виробництва (включаючи доплати за роботу у вихідні дні, що є робочими днями за графіком), у нічний час;

• за знання іноземної мови;

• оплату праці кваліфікованих працівників, керівників, спеціалістів підприємств, залучених без звільнення від основної роботи до підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації працівників, для керівництва виробничою практикою студентів;
• інші надбавки та доплати, передбачені законодавством. Мінімальні розміри доплат і надбавок міжгалузевого характеру встановлені Кодексом законів України про працю (322-08) і мають обов'язковий характер.

Премії та заохочення керівникам, спеціалістам, іншим службовцям і працівникам за виробничі результати включають такі їх види:

• за виконання і перевиконання виробничих завдань; за підвищення продуктивності праці, виробітку; за поліпшення кінцевих результатів господарської діяльності бригади, дільниці, цеху;

• за економію сировини, матеріалів, інструментів та інших матеріальних цінностей;

• винагороди (відсоткові надбавки) за вислугу років, стаж роботи (надбавки за стаж роботи за спеціальністю на даному підприємстві), які передбачені чинним законодавством. Підприємства, які за чинним законодавством виплачують винагороду за вислугу років, можуть створювати резерв на її виплату, включаючи:

• збір на обов'язкове державне пенсійне страхування, загальнообов'язкове соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням та похованням, загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття, індивідуальне страхування;

• матеріальну допомогу;

• відсоткові або комісійні винагороди, виплачені додатково до тарифної ставки (окладу);

• одноразові заохочення (наприклад, окремих працівників за виконання особливо важливих виробничих завдань). Гарантійні та компенсаційні виплати включають:

• оплату праці у вихідні та святкові (неробочі) дні, у понадурочний час за розцінками, установленими законодавчими актами;

• суми відшкодування втраченого заробітку внаслідок тимчасової втрати працездатності до фактичного заробітку у випадках, коли працівник продовжує працювати на підприємстві;

• виплати різниці в окладах працівникам, працевлаштованим з інших підприємств із збереженням протягом деякого часу (відповідно до законодавства) розміру посадового окладу за попереднім місцем роботи, а також при тимчасовому заступництві;

• оплату працівникам днів відпочинку, наданих їм у зв'язку з роботою понад нормальну тривалість робочого часу при вахтовому методі організації праці, при підсумковому обліку робочого часу та в інших випадках, передбачених законодавством;

• суми виплат, пов'язаних з індексацією заробітної плати працівників у межах, передбачених законодавчими та іншими нормативно-правовими актами (законами України "Про оплату праці" (108/95-ВР), "Про індексацію грошових доходів населення" (1282-12), постановою Верховної Ради України "Про індексацію грошових доходів населення" від 03.12.98; № 292-XIV, постановами Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку проведення індексації грошових доходів громадян" від 07.05.98 № 663, "Про індексацію грошових доходів громадян" від 21.12.98 № 2034).

Згідно з Порядком проведення індексації грошових доходів громадян (663-98) до витрат виробництва може бути включена лише та частина суми індексації, яку нараховують на виплати, що належать до витрат на виробництво; компенсацію працівникам втрати частини заробітної плати у зв'язку з порушенням термінів її виплати.

Компенсацію здійснюють згідно із законами України "Про оплату праці" (108/95-ВР), "Про компенсацію громадянам втрати частини доходів у зв'язку з порушенням строків їх виплати" (2050-14).

Компенсацію здійснюють у разі затримки на один і більше календарних місяців виплати заробітної плати, нарахованої працівникові:

• оплату за час вимушеного прогулу або виконання нижчеоплачуваної роботи у випадках, передбачених законодавством;

• вартість безкоштовно наданих працівникам підприємства комунальних послуг, продуктів харчування тощо відповідно до законодавства;

• витрати на оплату житла, безкоштовно наданого працівникам підприємства відповідно до законодавства (суми грошових компенсацій за ненадання безкоштовно житла, комунальних послуг та ін.);

• вартість безкоштовно наданих предметів (включаючи формений одяг, обмундирування), що залишаються в особистому постійному користуванні, або суму пільг у зв'язку з продажем їх за зниженими цінами відповідно до переліку та норм, установлених чинними нормативно-правовими актами (крім вартості виданого спецодягу, спецвзуття та інших засобів індивідуального захисту, мила та інших миючих, знезаражуючих засобів, молока і лікувально-профілактичного харчування або відшкодування витрат працівникам за придбання ними спецодягу, спецвзуття та інших засобів індивідуального захисту у разі невидачі їх адміністрацією);

• виплату різниці між заробітками при переведенні на нижчеоплачувану роботу відповідно до законодавства.

Оплата відпусток включає: оплату щорічних основних і додаткових відпусток відповідно до Закону України "Про відпустки" (504/96-ВР) та КЗпП (322-08), грошових компенсацій за невикористану відпустку.

Якщо на підприємстві створюють резерв для забезпечення виплат відпусток, то до витрат виробництва (обігу) включають щомісячні відрахування на створення такого резерву, включаючи обов'язкові відрахування на збори на обов'язкове державне пенсійне страхування, загальнообов'язкове соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами:

• зумовленими народженням та похованням, загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття, індивідуальне страхування. Сума забезпечення визначається щомісяця як добуток фактично нарахованої заробітної плати працівникам і відсотка, обчисленого як відношення річної;

• планової суми на оплату відпусток до загального планового фонду оплати праці; оплату навчальних відпусток, наданих працівникам, які навчаються у вечірніх та заочних вищих і середніх спеціальних навчальних закладах, аспірантурах, а також навчаються без відриву від виробництва у вечірніх, заочних загальноосвітніх школах.

Оплата іншого невідпрацьованого часу включає:

• оплату спеціальної перерви в роботі у випадках, передбачених законодавством, оплату пільгового часу підліткам;

• оплату робочого часу працівників, яких залучають до виконання державних або громадських обов'язків, якщо ці обов'язки вони виконують у робочий час відповідно до законодавства;

• суми заробітної плати за основним місцем роботи працівникам, керівникам і спеціалістам підприємств за час їхнього навчання з відривом від виробництва в системі підвищення кваліфікації та перепідготовки кадрів;

• оплату працівникам-донорам днів обстеження, здавання крові та відпочинку, які їм надають після кожного дня здавання крові.

Інші витрати на оплату праці включають:

• оплату праці працівників, які не перебувають у штаті підприємства, за виконання робіт згідно з договорами цивільно-правового характеру, включаючи договір підряду, за умови, що розрахунки з працівниками за виконану роботу проводить безпосередньо це підприємство. Розмір коштів, спрямованих на оплату праці цих працівників, визначають виходячи з кошторису на виконання робіт (послуг) за договором і платіжних документів;

• оплату праці працівників, які не перебувають у штаті підприємства, за виконання разових робіт (ремонт інвентарю, побілка і фарбування, роботи з експертизи тощо);

• суми, нараховані за виконану роботу особам, залученим до роботи на підприємстві згідно зі спеціальними договорами з державними організаціями (на надання робочої сили), які видані безпосередньо цим особам;

• оплату праці студентів вищих навчальних закладів і учнів середніх спеціальних та професійно-технічних навчальних закладів, які працюють на підприємствах у складі студентських загонів;

• оплату праці студентів вищих навчальних закладів і учнів середніх спеціальних та професійно-технічних навчальних закладів, що проходять виробничу практику на підприємстві, а також оплату праці учнів загальноосвітніх шкіл у період професійної орієнтації, які залучені на тимчасову роботу до посильної праці на період канікул.

Якщо працівники, зазначені в цьому пункті, виконують ті ж роботи, що й основні працівники підприємства торгівлі, зайняті реалізацією товарів (продукції) або виробництвом продукції, то нарахована їм заробітна плата за виконану роботу (відпрацьований час) також може бути віднесена до основної заробітної плати.

3. До інших заохочувальних і компенсаційних виплат належать виплати у формі винагород за підсумками роботи за рік, премії за спеціальними системами і положеннями, компенсаційні та інші грошові й матеріальні виплати, які не передбачені актами чинного законодавства або які провадять понад установлені зазначеними актами норми.

До суми наданих підприємством трудових і соціальних пільг працівникам за рішенням трудового колективу відносять оплату додатково наданих (понад передбачених законодавством) відпусток, у тому числі жінкам, які виховують дітей, одноразову допомогу працівникам, які виходять на пенсію, доплати і надбавки до державних пенсій працюючим пенсіонерам, оплату за навчання в навчальних закладах дітей працівників підприємства, вартість путівок на лікування і відпочинок або суми компенсацій, видані замість путівок; екскурсії і мандрівки, здешевлення вартості харчування працівників як готівкою, так і за безготівковими розрахунками в їдальнях, буфетах, профілакторіях, витрати на погашення позик, виданих працівникам підприємств для поліпшення житлових умов, включаючи кошти для погашення первинних внесків для вступу в житловий кооператив та на індивідуальне будівництво, придбання садових будинків і обзаведення домашнім господарством, витрати на благоустрій садівничих товариств (будівництво доріг, енерго-, водопостачання, осушення та інші витрати загального характеру), будівництво гаражів, інші виплати, що мають індивідуальний характер (оплата квартири та найманого житла, крім гуртожитків, продовольчих та непродовольчих товарів, включаючи товари, одержані за бартером, продуктових замовлень, проїзних квитків, абонементів у групи здоров'я, передплати на газети та журнали, протезування, виплати різниці в цінах на паливо або суми компенсації працівникам вартості виданого палива у випадках, не передбачених чинним законодавством, та ін.), суми прибутку, спрямовані на придбання акцій (для працівників трудового колективу), кошти, спрямовані на викуп майна підприємства членами трудового колективу за рахунок коштів підприємства (або коштів, узятих у позику в установах банків, з початку її погашення) з моменту їх персоніфікації, витрати в розмірі страхових внесків підприємств (крім сум матеріальної допомоги, що надає підприємство на поховання), пов'язаних з добровільним страхуванням працівників (від нещасних випадків, безробіття тощо), якщо договір страхування передбачає виплату обумовленої суми застрахованій фізичній особі незалежно від виникнення страхового випадку після закінчення терміну страхового договору. При цьому ці суми включають до фонду оплати праці в тому місяці, в якому провадять перерахунки страховій компанії.

До складу елемента "Відрахування на соціальні заходи" включають:

• відрахування на обов'язкове державне пенсійне страхування;

• відрахування на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням і похованням;

• відрахування на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття (далі — страхування на випадок безробіття);

• відрахування на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності;

• відрахування на індивідуальне страхування персоналу підприємства;

• оплата перших п'яти днів тимчасової непрацездатності внаслідок захворювання або травми, не пов'язаної з нещасним випадком на виробництві, за рахунок коштів підприємства;

• медичне страхування;

• відрахування на інші соціальні заходи.

Відрахування на обов'язкове державне пенсійне страхування здійснюють у порядку, встановленому Законом України "Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування" (400/97-ВР) (із змінами та доповненнями).

Об'єкт оподаткування на обов'язкове державне пенсійне страхування визначається за видами платників збору (табл. 5.11).

Таблиця 5.11

Види та об'єкти оподаткування збором на обов'язкове державне пенсійне страхування

№ п/п	Платники збору на обов'язкове державне пенсійне страхування	Об'єкт оподаткування збором на обов'язкове державне пенсійне страхування
1	2	3
1	Суб'єкти підприємницької діяльності усіх форм власності, їх об'єднання, бюджетні, громадські та інші установи й організації, об'єднання громадян та інші юридичні особи, а також фізичні особи — суб'єкти підприємницької діяльності, які використовують працю найманих працівників	Фактичні витрати на оплату праці працівників, які включають в себе витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати та інших заохочувальних і компенсаційних виплат, у тому числі в натуральній формі, визначені згідно з нормативно-правовими актами

Продовження табл. 5.11

1	2	3
2	Філії, відділення та інші відокремлені підрозділи платників податку, зазначених у пункті 1 цієї статті, що не мають статусу юридичної особи, розташовані на території іншої, ніж платник зборів, територіальної громади	Фактичні витрати на оплату праці працівників, які включають у себе витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати та інших заохочувальних і компенсаційних виплат, у тому числі в натуральній формі, визначені нормативно-правовими актами
3	Фізичні особи — суб'єкти підприємницької діяльності, які не використовують працю найманих працівників, а також адвокати, їх помічники, приватні нотаріуси, інші особи, які не є суб'єктами підприємницької діяльності і займаються діяльністю, пов'язаною з одержанням доходу	Сума оподатковуваного доходу (прибутку), яка обчислена в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України відповідно до законодавства України
4	Юридичні та фізичні особи, що здійснюють операції з купівлі-продажу валют	Сума операції з купівлі-продажу валют
5	Суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють торгівлю ювелірними виробами із золота (крім обручок), платини і дорогоцінного каміння	Вартість реалізованих ювелірних виробів із золота (крім обручок), платини і дорогоцінного каміння
6	Юридичні та фізичні особи при відчуженні легкових автомобілів, крім легкових автомобілів, якими забезпечують інвалідів, та тих автомобілів, які переходять у власність спадкоємцям за законом	Вартість легкового автомобіля
7	Суб'єкти підприємницької діяльності (у тому числі нерезиденти) — виробники та імпортери тютюнових виробів	Кількість вироблених ними тютюнових виробів (крім тих, які експортують), що підлягають продажу, обміну на інші товари (продукцію, роботи, послуги), безоплатній передачі або з частковою їх оплатою, у тому числі своїм працівникам, та кіль-

Закінчення табл. 5.11

1	2	3
		кість тютюнових виробів, що ввозять (імпортують) на митну територію України
8	Підприємства, установи та організації усіх форм власності та фізичні особи, які купують нерухоме майно, крім державних підприємств, установ і організацій, що купують нерухоме майно за рахунок бюджетних коштів, установ та організацій іноземних держав, що користуються імунітетами і привілеями згідно із законами та міжнародними договорами України, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, а також громадян, які купують житло і перебувають у черзі на одержання житла або купують житло вперше	Вартість нерухомого майна, зазначена в договорі купівлі-продажу такого майна

Ставки збору на обов'язкове державне пенсійне страхування встановлюють за видами платників збору Законом України "Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування" (400/ 97-ВР).

Для платників збору, які мають найманих працівників, але не здійснюють витрат на оплату їх праці, об'єктом оподаткування збором на обов'язкове державне пенсійне страхування є сума коштів, яку визначають розрахунково як добуток визначеного законом мінімального розміру заробітної плати на кількість працівників такого платника збору, на яких здійснюють нарахування заробітної плати.

Відрахування на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням і похованням, здійснюють відповідно до Закону України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням та похованням" (2240-14) (із змінами та доповненнями).

До витрат підприємства торгівлі відносять суму страхових внесків, нарахованих страхувальником-роботодавцем до фонду відповідно до законодавства.

Збір на обов'язкове соціальне страхування нараховують на фактичні витрати на оплату праці працівників, які включають витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати та інші види заохочень і виплат, виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, у тому числі в натуральній формі, які підлягають обкладанню податком на доходи фізичних осіб (прибутковим податком з громадян).

До цих витрат не відносять витрати на оплату виконаних робіт (послуг) згідно з цивільно-правовими договорами, виплату доходів у вигляді дивідендів, а також інші витрати, які не враховують при обчисленні середньомісячної заробітної плати для призначення пенсій, перелік яких затверджує Кабінет Міністрів України.

Відрахування на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття здійснюють згідно із Законом України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття" (1533-14) (із змінами і доповненнями).

До витрат підприємства включають нараховані страхові внески страхувальників-роботодавців, що сплачують їх на умовах і в порядку, передбачених цим Законом (1533-14) та іншими законодавчими актами.

До цих витрат не відносять витрати на оплату виконаних робіт (послуг) згідно з цивільно-правовими договорами, виплату доходів у вигляді дивідендів, а також інші витрати, які не враховують при обчисленні середньомісячної заробітної плати для призначення пенсій, перелік яких затверджує Кабінет Міністрів України.

Відрахування на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності, здійснюють згідно із Законом України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності" (1105-14).

Страховий тариф щодо відрахувань на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності, визначено Законом України "Про страхові тарифи на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності" (2272-14) і встановлюється у відсотках до фактичних витрат на оплату праці найманих працівників відповідно до класів професійного ризику виробництва.

Страхові внески на індивідуальне страхування та на інші соціальні заходи персоналу підприємства встановлюють відповідні закони України з кожного окремого виду страхування.

Розміри страхових внесків на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням і похованням, та на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття встановлюють у відсотках до сум фактичних витрат на оплату праці найманих працівників, що включають витрати на виплату основної та додаткової заробітної плати, інших заохочувальних і компенсаційних виплат, у тому числі в натуральній формі, що визначають згідно з нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до Закону України "Про оплату праці" (108/95-ВР), які підлягають обкладенню прибутковим податком з громадян.

Розміри внесків на обов'язкове державне соціальне страхування залежно від його виду щороку установлює Верховна Рада України відповідно для роботодавців і застрахованих осіб з кожного виду страхування одночасно із затвердженням Державного бюджету України, якщо інше не передбачено законами України з окремих видів обов'язкового державного соціального страхування.

Страхові внески (збори) до Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування на випадок безробіття, Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності, Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві і професійних захворювань та Пенсійного фонду нараховують із сум, що не перевищують максимальну величину фактичних витрат на оплату праці найманих працівників, у розрахунку на кожну фізичну особу, з якої відповідно до законодавчих і нормативно-правових актів України справляють страхові внески (у розмірі, визначеному постановою Кабінету Міністрів України "Про максимальну величину фактичних витрат на оплату праці найманих працівників, оподатковуваного доходу (прибутку), сукупного оподатковуваного доходу (граничну суму заробітної плати (доходу)), з яких справляються страхові внески (збори) до соціальних фондів" від 07.03.01 № 225).

Суми виплат, які не включають до складу сукупного оподатковуваного доходу громадян і не враховують при визначенні бази нарахування страхових внесків, податків і зборів, які нараховують на фонд оплати праці відповідно до законодавства України, визначені Декретом Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.92 № 13-92 (із змінами і доповненнями). До них відносять:

• допомогу з державного соціального страхування і державного соціального забезпечення, крім допомоги по тимчасовій непрацездатності (у тому числі допомоги по догляду за хворою дитиною); суми одержуваних аліментів; державні пенсії, а також додаткові пенсії, що виплачуються за умовами добровільного страхування пенсій;

• компенсаційні виплати в грошовій і натуральній формі у межах норм, передбачених чинним законодавством, за винятком компенсації за невикористану відпустку при звільненні;

• суми, одержувані в результаті відчуження майна, що належить громадянам на правах власності, за нотаріальне посвідчення або за операції, з відчуження якого сплачується державне мито чи плата за вчинення нотаріальних дій, крім доходів громадян, одержуваних від реалізації продукції та іншого майна в результаті здійснення ними підприємницької діяльності;

• доходи громадян від продажу вирощеної в особистому підсобному господарстві, на присадибній, дачній і садовій ділянці продукції рослинництва і бджільництва, худоби, кролів, нутрій, птиці як у живому вигляді, так і продукції їх забою в сирому вигляді та у вигляді первинної переробки;

• суми доходів, що направляються у джерела їх одержання на придбання акцій, та суми, інвестовані на реконструкцію і розширення виробництва суб'єктів підприємницької діяльності;

• суми, одержувані працівниками на відшкодування шкоди, заподіяної їм каліцтвом або іншим ушкодженням здоров'я, пов'язаним з виконанням ними трудових обов'язків, а також у зв'язку із втратою годувальника;

• суми, одержувані громадянами за здавання ними крові, від інших видів донорства;

• вартість путівок на лікування, відпочинок та у дитячі оздоровчі табори, крім туристських і міжнародних;

• суми плати за утримання та навчання дітей у дошкільних виховних закладах, закладах загальної середньої, професійно-технічної освіти, а також у державних вищих навчальних закладах освіти, розташованих на території України, за рахунок фізичних або юридичних осіб;

• суми дивідендів, що були оподатковані під час їх виплати відповідно до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР);

• суми, одержані громадянами за здану ними вторинну сировину (макулатуру та ганчір'я);

• суми допомоги, вартість подарунків (призів), що надаються один раз на календарний рік у межах розміру прожиткового мінімуму, встановленого законом на працездатну особу, за рахунок юридичних, фізичних осіб та громадських організацій. Оплату перших п'яти днів тимчасової непрацездатності внаслідок захворювання або травми, не пов'язаної з нещасним випадком на виробництві (далі — дні тимчасової непрацездатності), здійснюють відповідно до Порядку оплати перших п'яти днів тимчасової непрацездатності внаслідок захворювання або травми, не пов'язаної з нещасним випадком на виробництві, за рахунок коштів підприємства, установи, організації, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06.05.01 № 439.

Оплату днів тимчасової непрацездатності застрахованій особі провадять за основним місцем роботи у формі матеріального забезпечення, яке повністю або частково компенсує втрату заробітної плати за робочі дні (години) згідно з графіком роботи, що припадають на дні тимчасової непрацездатності.

Роботодавці, діяльність яких фінансують за рахунок державного та/або місцевих бюджетів, сплачують страхові внески з коштів, передбачених на такі цілі, та не включають нараховані страхові внески до витрат діяльності.

До складу елемента "Амортизація" включають суму нарахованої амортизації основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів.

Основні засоби (крім землі) є об'єктом амортизації. Нарахування амортизації здійснюють протягом терміну корисного використання об'єкта, який встановлює підприємство при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), і призупиняють на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання і консервації.

Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби" рекомендовано здійснювати нарахування амортизації основних засобів (крім інших необоротних матеріальних активів) за такими методами:

1) прямолінійним, за яким річну суму амортизації визначають діленням вартості, яка амортизується, на очікуваний період часу використання об'єкта основних засобів.

При використанні цього методу вартість об'єкта основних засобів списують однаковими частками протягом усього періоду його експлуатації;

2) зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року (або первинної вартості на дату початку нарахування амортизації) та річної норми амортизації;

3) прискореного зменшення залишкової вартості, за яким річну суму амортизації визначають як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного періоду (або первинної вартості на дату початку нарахування амортизації) та подвоєної річної норми амортизації;

4) кумулятивним, за яким річну суму амортизації визначають як добуток вартості, що амортизується, та кумулятивного коефіцієнта.

Кумулятивний метод амортизації, методи зменшення залишкової вартості та прискореного зменшення залишкової вартості є методами прискореної амортизації основних засобів.

Місячну суму амортизації об'єкта при застосуванні методів зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, прямолінійного та кумулятивного визначають діленням річної суми амортизації на 12;

5) виробничим, за яким місячну суму амортизації визначають як добуток фактичного місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації.

Виробничу ставку амортизації обчислюють діленням вартості, що амортизується, на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити з використанням об'єкта основних засобів.

Метод амортизації обирає підприємство самостійно з урахуванням очікуваного способу одержання економічних вигод від його використання.

У разі зміни передбаченого способу одержання економічних вигод від використання об'єкта переглядають метод амортизації.

Нарахування амортизації проводять щомісяця незалежно від фінансових результатів підприємства.

Нарахування амортизації починають з місяця, наступного за місяцем, у якому об'єкт основних засобів став придатним для корисного використання, і припиняють, починаючи з місяця вибуття об'єкта основних засобів.

Підприємства можуть також застосовувати норми і методи нарахування амортизації основних засобів, передбачені податковим законодавством (податкові методи).

Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби" амортизацію інших необоротних матеріальних активів нараховують з використанням прямолінійного та виробничого методів.

Якщо об'єкт основних засобів та інших необоротних матеріальних активів знаходиться в оперативній оренді, то в орендаря його обліковують на позабалансовому рахунку. Амортизацію нараховує за таким об'єктом орендодавець.

Затрати орендаря на поліпшення об'єкта оперативної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводять до збільшення майбутніх економічних вигод, які попередньо очікувалися від його використання, відображають як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів і які підлягають амортизації.

Амортизацію об'єкта фінансової оренди нараховує орендар протягом періоду очікуваного використання активу.

Затрати орендаря на поліпшення об'єкта фінансової оренди, що приводять до збільшення майбутніх економічних вигод, які попередньо очікувалися від його використання, відображають як капітальні інвестиції, що включені до вартості об'єкта фінансової оренди і підлягають амортизації.

Нарахування амортизації нематеріальних активів здійснюють протягом терміну їх корисного використання, який встановлює підприємство при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не більше 20 років.

Нематеріальні активи, що внесені до статутного фонду, є прямою інвестицією і підлягають амортизації, як і основні засоби.

Нараховувати амортизацію починають з місяця, наступного за місяцем, у якому нематеріальний актив став придатним для використання, і припиняють, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття нематеріального активу.

Підприємство самостійно виходячи з умов отримання майбутніх економічних вигод обирає метод амортизації нематеріального активу. Якщо такі умови визначити неможливо, то амортизацію нараховують із застосуванням прямолінійного методу.

Витрати на придбання нематеріальних активів підлягають амортизації тільки за умовою придбання їх для власного виробничого використання на підприємстві.

Амортизаційні відрахування провадять до досягнення залишковою вартістю необоротних активів нульового значення.

До складу елемента "Інші операційні витрати" включають витрати операційної діяльності, які не увійшли до складу собівартості реалізованих товарів, а також до складу елементів, наведених у п. 2-5 цих Методичних рекомендацій, зокрема:

1) вартість послуг сторонніх підприємств, пов'язаних із забезпеченням протипожежної та сторожової охорони;

2) вартість послуг сторонніх підприємств з проведення рекламних заходів, пов'язаних з діяльністю підприємств торгівлі;

3) вартість транспортно-експедиційних послуг, не пов'язаних з придбанням товарних та інших запасів;

4) вартість послуг страхових і посередницьких підприємств;

5) витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів (оренда, ремонт, комунальні послуги), крім амортизації;

6) витрати на охорону праці;

7) витрати на придбання літератури для інформаційного забезпечення господарської діяльності підприємства;

8) витрати з оплати за участь у семінарах;

9) витрати на гарантійний ремонт та гарантійне обслуговування;

10) сума податків, зборів, обов'язкових платежів (державне мито, плата за землю, збір за видачу дозволу на розміщення об'єктів торгівлі, комунальний податок, експортне мито, митні збори та ін.), крім податків на прибуток, які нараховують згідно із чинним законодавством;

11) втрати від операційних курсових різниць;

12) втрати від знецінення запасів;

13) недостачі грошових коштів та інших цінностей, втрати від псування цінностей, якщо на час установлення недостачі винуватця не встановлено;

14) вартість активів (основних засобів, необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів) за залишковою вартістю при їх вибутті (списанні);

15) витрати на розрахунково-касове обслуговування в установах банків;

16) витрати, пов'язані з веденням касового господарства (плата стороннім організаціям за обслуговування, технічний нагляд і догляд за РРО, витрати на контрольно-касові стрічки, вартість фарби для друкарського механізму РРО та ін.);

17) витрати, пов'язані із забезпеченням нормальних умов праці та техніки безпеки (плата медичним закладам за медичний огляд працівників торгівлі і громадського харчування, вартість аптечок, медикаментів тощо);

18) витрати на облаштування та утримання кімнат відпочинку, роздягалень, душу, шаф для спеціального одягу та іншого обладнання;

19) представницькі витрати (організація прийомів, конференцій, свят, участь у ярмарках, виставках тощо);

20) визнані суми фінансових санкцій (штрафи, пені, неустойки);

21) собівартість реалізованої іноземної валюти;

22) сума резерву сумнівних боргів за реалізовані товари (продукцію), роботи і послуги;

23) витрати, пов'язані з управлінням торговельною діяльністю, у тому числі:

- витрати на службові відрядження; вартість послуг сторонніх підприємств із транспортного обслуговування, пов'язаного з управлінням торговельною діяльністю;

- вартість професійних послуг (юридичних, аудиторських, консультаційно-інформаційного характеру), пов'язаних з операційною діяльністю підприємства;

- вартість поштово-телеграфних послуг;

- вартість послуг централізованих бухгалтерій, обчислювальних центрів;

- витрати на оцінку вартості майна;

24) інші операційні витрати.

4. Номенклатура статей витрат звичайної та надзвичайної діяльності підприємств торгівлі (табл. 5.12).

Таблиця 5.12

Групування витрат діяльності підприємств торгівлі за статтями витрат*

Витрати діяльності	Статті витрат
1	2
1. Собівартість реалізованих товарів (продукції)**	1.1. Собівартість реалізованих товарів та продукції власного виробництва
2. Адміністративні витрати**	2.1. Витрати на оплату праці адміністративно-управлінського персоналу
	2.2. Відрахування на соціальні заходи.
	2.3. Витрати на оренду основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів, що забезпечують адміністративні потреби
	2.4. Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, малоцінних швидкозношуваних предметів, що забезпечують адміністративні потреби
	2.5. Амортизація основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів, що забезпечують адміністративні потреби

Продовження табл. 5.12

1	2
	2.6. Витрати на страхування майна
	2.7. Податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі
	2.8. Загальні корпоративні витрати
	2.9. Інші адміністративні витрати
3. Витрати на збут**	3.1. Витрати на оплату праці персоналу, що забезпечує збут товарів (продукції)
	3.2. Відрахування на соціальні заходи
	3.3. Витрати на оренду основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів, що забезпечують збут товарів (продукції)
	3.4. Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів малоцінних і швидкозношуваних предметів, що забезпечують збут товарів (продукції)
	3.5. Амортизація основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів, що забезпечують збут товарів (продукції)
	3.6. Витрати на зберігання, підсортування, обробку, пакування і передпродажну підготовку товарів (продукції)
	3.7. Витрати на транспортування
	3.8. Витрати на проведення маркетингових заходів
	3.9. Витрати на тару
	3.10. Податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі
	3.11. Інші витрати на збут
4. Інші операційні витрати**	4.1. Витрати на дослідження та розробки
	4.2. Собівартість реалізованої іноземної валюти
	4.3. Собівартість реалізованих виробничих запасів
	4.4. Сумнівні та безнадійні борги
	4.5. Втрати від операційної курсової різниці

Закінчення табл. 5.12

1	2
	4.6. Втрати від знецінення запасів
	4.7. Недостачі і втрати від псування цінностей
	4.8. Визнані штрафи, пені, неустойки
	4.9. Інші витрати операційної діяльності
5. Витрати фінансової діяльності	5.1. Відсотки за кредит
	5.2. Інші фінансові витрати
6. Витрати інвестиційної діяльності	6.1. Втрати від участі в капіталі.
7. Інші витрати звичайної діяльності	7.1. Інші витрати звичайної діяльності
8. Надзвичайні витрати	8.1. Надзвичайні витрати

У Методичних рекомендаціях статтям калькуляції надано номер та назву, які збережено за ними в усіх розділах рекомендацій. ** Витрати входять до складу витрат операційної діяльності.

Формування собівартості реалізованих товарів

Стаття 1.1. Собівартість реалізованих товарів і продукції власного виробництва.

Собівартість реалізованих товарів — це первинна вартість товарів, що вибули. Собівартість реалізованої продукції власного виробництва — це первинна вартість продуктів (сировини), витрачених на її виготовлення.

Згідно з П(С)БО 9 "Запаси" оцінку товарів (продукції) при їх продажу та іншому вибутті здійснюють за одним з таких методів:

1) ціни продажу;

2) ідентифікованої собівартості відповідної одиниці товарів;

3) середньозваженої собівартості;

4) собівартості перших за часом надходження товарів (ФІФО);

5) собівартості останніх за часом надходження товарів (ЛІФО);

6) нормативних затрат.

Метод оцінки матеріальних цінностей при їх вибутті підприємство вибирає самостійно (з урахуванням особливостей, викладених у самих методах).

Підприємство самостійно визначає доцільність використання різних методів для визначення собівартості запасів.

Оцінка за методом ціни продажу заснована на застосуванні підприємствами роздрібної торгівлі та громадського харчування середнього відсотка торговельної націнки на товари (націнки громадського харчування).

Цей метод застосовують підприємства, що мають значну і змінну номенклатуру товарів з приблизно однаковим рівнем торговельної націнки.

Собівартість реалізованих товарів визначається як різниця між продажною (роздрібною) вартістю реалізованих товарів і сумою торговельної націнки на ці товари.

Суму торговельної націнки на реалізовані товари визначають як добуток продажної (роздрібної) вартості реалізованих товарів і середнього відсотка торговельної націнки. Середній відсоток торговельної націнки визначається діленням суми залишку торговельних націнок на початок звітного місяця і торговельних націнок у продажній вартості одержаних у звітному місяці товарів на суму продажної (роздрібної) вартості залишку товарів на початок звітного місяця та продажної (роздрібної) вартості одержаних у звітному місяці товарів.

Метод ціни продажу підприємства можуть застосовувати у випадку, якщо інші методи оцінки вибуття запасів не виправдані (п. 22 П(С)БО 9 "Запаси").

Одиницею бухгалтерського обліку товарів є їх найменування або однорідна група (вид). В одну групу об'єднують товари з приблизно однаковим рівнем торговельної націнки.

Метод ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів можуть застосовувати при незначній номенклатурі товарів (продукції), що існують на підприємстві. Облік надходження товарів, їх вибуття та залишків здійснюють за конкретними партіями.

Такий метод звичайно застосовують для визначення собівартості індивідуальних товарів при торгівлі нерухомістю, автомобілями, коштовностями тощо.

Але можливість застосування цього методу на практиці обмежена через різноманітність номенклатури і велику кількість однакових товарів (продукції).

Оцінка за методом середньозваженої собівартості проводиться за кожною одиницею запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів.

Оцінка запасів за методом собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО) базується на припущенні, що запаси вибувають у тій послідовності, в якій вони надходили на підприємство (відображено в бухгалтерському обліку), тобто запаси, які першими вибувають, оцінюють за собівартістю перших за часом надходження запасів.

Використання методу ФІФО максимально наближає вартість запасів до поточної ринкової вартості.

Оцінка запасів за методом собівартості останніх за часом надходження запасів (ЛІФО) базується на припущенні, що запаси вибувають у послідовності, протилежній їх надходженню на підприємство. Запаси, які першими вибувають, оцінюють за собівартістю останніх за часом надходження запасів.

Оцінка за методом нормативних затрат полягає у застосуванні норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), які встановлені підприємством з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей і діючих цін. Метод нормативних затрат для оцінки запасів у фінансовому обліку та звітності застосовують у разі, коли результати такої оцінки запасів приблизно дорівнюють їх собівартості. Щоб забезпечити максимальне наближення нормативних витрат до фактичних, необхідно норми витрат і ціни в нормативній базі регулярно перевіряти і переглядати.

Метод нормативних затрат застосовують у разі стабільності цін на запаси, коли відхилення між стандартними та фактичними витратами на матеріали є несуттєвими і їх списують у момент придбання матеріалів. Суму перевищення фактичної собівартості запасів над їх нормативною собівартістю включають до собівартості реалізованої продукції звітного року.

До первинної вартості (собівартості) придбаних товарів включають витрати на вантажно-розвантажувальні роботи, транспортування товарів, страхування ризиків транспортування та інші витрати, пов'язані з придбанням товарів і доведенням їх до стану, придатному для продажу.

Оскільки деякі витрати, що пов'язані з придбанням товарів, можна визначити тільки після закінчення звітного періоду, а також через великий асортимент товарів іноді досить складно правильно розподілити транспортно-заготівельні витрати на одиницю товарів. У таких випадках неможливо визначити повну собівартість придбання кожної одиниці (однорідної групи) товарів.

Відповідно до П(С)БО 9 "Запаси" підприємства торгівлі до собівартості одиниці товару включають транспортно-заготівельні витрати:

1) в момент придбання;

2) у кінці звітного періоду при визначенні собівартості реалізованих товарів.

Транспортно-заготівельні витрати обліковуються загальною сумою з подальшим щомісячним розподілом їх між сумою залишку товарів на кінець звітного місяця і сумою вибулих за місяць товарів.

При цьому суму транспортно-заготівельних витрат, що припадає на залишок нереалізованих товарів, відображають у балансі у складі запасів, а решту суми відносять на збільшення собівартості реалізованих товарів.

Стаття 2.1. Витрати на оплату праці адміністративно-управлінського персоналу.

До ст. 2.1 відносять витрати на виплату основної та додаткової заробітної плати адміністративно-управлінського персоналу підприємства та іншого загальногосподарського персоналу (штатних і позаштатних працівників). До фонду основної заробітної плати відносять заробітну плату, нараховану за виконану роботу (відпрацьований час) за тарифними ставками та/або посадовими окладами.

До фонду додаткової заробітної плати відносять: 1) надбавки і доплати до тарифних ставок і посадових окладів у розмірах, передбачених законодавством, у тому числі персональні надбавки:

• надбавки керівникам, спеціалістам, службовцям за високі досягнення у праці або за виконання особливо важливих завдань (на термін їх виконання);

• надбавки за знання іноземної мови у випадках, передбачених законодавством;

• надбавки за суміщення професій (посад), збільшення обсягу робіт, які виконують;

• доплати до середнього заробітку у випадках, передбачених законодавством;

• інші надбавки і доплати, передбачені законодавством;

2) оплату праці працівників, які не перебувають у штаті підприємства торгівлі, але виконують роботи (надають послуги) згідно з договорами цивільно-правового характеру, включаючи договір підряду, за умови, що розрахунки з працівниками за виконану роботу провадить безпосередньо це підприємство. При цьому розмір коштів, спрямованих на оплату праці зазначених працівників, визначають виходячи з кошторису на виконання робіт (надання послуг) за договором і платіжним документом:

• оплату праці працівників, які не перебувають у штаті підприємства, за виконання разових робіт (ремонт інвентарю, побілка і фарбування, експертиза тощо);

3) оплату щорічних і додаткових відпусток відповідно до законодавства, надання грошових компенсацій за невикористану відпустку (крім оплати відпустки у відповідній частці заробітної плати, яку виплачують за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства);

4) оплату спеціальних перерв у роботі у випадках, передбачених законодавством;

5) оплату робочого часу працівників, яких залучають до виконання державних або громадських обов'язків, якщо вони ці обов'язки виконують у робочий час відповідно до законодавства;

6) оплату за роботу у вихідні і святкові (неробочі) дні, у понадурочний і нічний час за розцінками, установленими законодавчими актами України;

7) виплату різниці в окладах працівників, працевлаштованих з інших підприємств із збереженням протягом певного часу (відповідно до законодавства) розміру посадового окладу за попереднім місцем роботи, а також у разі тимчасового заступництва;

8) суми, нараховані за виконану роботу особам, залученим до роботи на підприємствах торгівлі відповідно до спеціальних договорів з державними організаціями (на надання робочої сили), як видані безпосередньо цим особам, так і перераховані державним організаціям;

9) оплату праці кваліфікованих робітників, керівників, спеціалістів підприємств торгівлі, залучених без звільнення від основної роботи до підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації працівників, до керування виробничою практикою студентів;

10) суми заробітної плати за основним місцем роботи робітників, керівників і спеціалістів підприємств торгівлі за час їх навчання з відривом від виробництва в системі підвищення кваліфікації та перепідготовки кадрів;

11) оплату відпусток, наданих згідно із законодавством працівникам, які навчаються в заочних вищих і середніх спеціальних навчальних закладах, в аспірантурі, для участі у сесії та складання іспитів;

12) оплату працівникам-донорам днів медичного обстеження, здачі крові та відпочинку;

13) плату за час вимушеного прогулу або виконання нижчеоплачуваної роботи у випадках, передбачених законодавством;

14) суми вихідної допомоги і середнього заробітку, які виплачують на період працевлаштування працівникам, звільненим з підприємства торгівлі у зв'язку зі змінами в організації виробництва і праці, а також у зв'язку з призовом на дійсну військову службу;

15) премії за сприяння винахідництву та раціоналізації;

16) суми нарахованої індексації заробітної плати у випадках, передбачених законодавством;

17) одноразові заохочення (за виконання особливо важливих виробничих завдань);

18) премії адміністративно-управлінському персоналу підприємства за виробничі результати (поліпшення кінцевих результатів господарської діяльності підприємства торгівлі, відділу, секції) та іншому загальногосподарському персоналу (за підвищення продуктивності праці);

19) виплату різниці між заробітками в разі переведення працівника на нижчеоплачувану роботу;

20) інші премії, заохочення, компенсаційні виплати, передбачені законодавством.

Стаття 2.2. Відрахування на соціальні заходи. До ст. 2.2 відносять відрахування на соціальні заходи, базою для розрахунку яких є фактичні витрати на оплату праці адміністративно-управлінського персоналу підприємства згідно з чинним законодавством, зокрема:

1) збір на обов'язкове державне пенсійне страхування;

2) внески на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням і похованням;

3) внески на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття;

4) внески на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання;

5) відрахування на інші соціальні заходи.

Стаття 2.3. Витрати на оренду основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів, що забезпечують адміністративні потреби.

До ст. 2.3 відносять:

1) плату за операційну оренду окремих об'єктів основних засобів загальногосподарського призначення;

2) плату за операційну оренду окремих об'єктів інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського призначення;

3) плату за операційну оренду окремих об'єктів нематеріальних активів загальногосподарського призначення.

Стаття 2.4. Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів, малоцінних і швидкозношуваних предметів, що забезпечують адміністративні потреби.

До ст. 2.4 відносять:

1) витрати на опалення, освітлення, водопостачання, каналізацію та інші комунальні послуги загальногосподарського призначення (собівартість палива в разі автономного опалення, плата за перевіряння та опломбування лічильників, вартість ламп і матеріалів, плата стороннім підприємствам за обслуговування та налагодження систем енергопостачання, чищення печей, котлів і димарів, увімкнення та вимкнення опалення, перевіряння та промивання мереж, витрати на утримання свердловин, криниць тощо);

2) витрати на оплату послуг сторонніх підприємств, пов'язаних з прибиранням, миттям вікон, дахів, панелей, обладнання, дезінфекцією, натиранням підлоги, чищенням килимів і м'яких меблів (у приміщеннях адміністративного або іншого загальногосподарського призначення), прибиранням прилеглої території в межах закріпленої за ними ділянки (дворів, вулиць, тротуарів), вивезенням побутового сміття, виробничих відходів, снігу, льоду, листя тощо;

3) вартість матеріалів і засобів догляду за приміщеннями, будівлями, спорудами, територіями, обладнанням, інвентарем загальногосподарського призначення (вапно, мастика, миючі засоби, кислоти, луги, мастила, прокладки, фільтри, мішковина, щітки, мітли, віники, картриджі тощо);

4) вартість електроенергії, використаної на роботу ліфтів, обчислювальної техніки та кондиціонерів, що встановлені в приміщеннях адміністративного або іншого загальногосподарського призначення, інших машин та обладнання (крім реєстраторів розрахункових операцій, підйомників, вантажних ліфтів, транспортерів, торговельних та виробничих автоматів, фасувальних, пакувальних апаратів, обчислювальної техніки виробничого призначення, вимірювальних приладів, виробничого обладнання підприємств громадського харчування, холодильного обладнання, рекламних засобів, транспорту, обладнання гаражів тощо, тобто тих, що забезпечують виробництво та збут товарів (продукції, робіт, послуг));

5) витрати на проведення протипожежних заходів (установлення протипожежної сигналізації, перезарядження вогнегасників тощо), оплату послуг сторонніх підприємств, пов'язаних із забезпеченням пожежної і сторожової охорони, згідно з укладеними договорами;

6) витрати на поточний ремонт основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, малоцінних і швидкозношуваних предметів загальногосподарського призначення відповідно до кошторисів, включаючи матеріали, запасні частини; оплату праці працівників, відрахування на соціальні заходи тощо;

7) витрати на оплату послуг сторонніх підприємств (організацій), пов'язаних з виконанням ремонту основних засобів та інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського призначення;

8) витрати на утримання і експлуатацію власних телефонних станцій, комутаторів, телетайпів, диспетчерського зв'язку, радіозв'язку.

Стаття 2.5. Амортизація основних засобів, інших матеріальних необоротних активів та нематеріальних активів, що забезпечують адміністративні потреби.

До ст. 2.5 відносять:

1) амортизацію основних засобів;

2) амортизацію інших необоротних матеріальних активів;

3) амортизацію нематеріальних активів.

Нарахування амортизації основних засобів інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів здійснюють згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку і визначають у порядку, зазначеному в розділі "Склад витрат операційної діяльності за економічними елементами".

Стаття 2.6. Витрати на страхування майна.

До ст. 2.6 відносять платежі з обов'язкового страхування майна підприємств торгівлі і громадського харчування та цивільної відповідальності, передбачені законодавством.

Стаття 2.7. Податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі.

До ст. 2.7 відносять податки (крім тих, які сплачують за рахунок прибутку), збори та інші обов'язкові платежі, передбачені законодавством України, нарахування яких збільшує адміністративні витрати підприємства.

Стаття 2.8. Загальні корпоративні витрати.

До ст. 2.8 відносять:

1) витрати, пов'язані з виготовленням і використанням бланків, що підтверджують сплату пайових, цільових та інших внесків членами споживчих товариств, акціонерних та інших господарських товариств, членських квитків та інші витрати, пов'язані з кооперуванням населення, веденням організаційно-масової роботи з пайовиками;

2) витрати на оприлюднення річного звіту;

3) організаційні та представницькі витрати, пов'язані із забезпеченням корпоративної діяльності підприємства;

4) витрати на проведення річних зборів;

5) плату за користування електронними засобами масової інформації для оприлюднення результатів фінансово-господарської діяльності підприємства торгівлі;

6) оплату робіт і послуг консультаційного та інформаційного характеру, зумовлених зміною структури управління приватизованим підприємством, а також організацією передбачених законодавством обов'язкових аудиторських перевірок;

7) сплату передбаченого законодавством збору за реєстрацію підприємств торгівлі та громадського харчування в органі державного управління;

8) інші витрати, пов'язані з виконанням обов'язків корпоративного підприємства.

Стаття 2.9. Інші адміністративні витрати. До ст. 2.9 відносять:

1) витрати, пов'язані із забезпеченням нормальних умов праці і додержанням правил техніки безпеки праці, які передбачені колективним договором, укладеним між адміністрацією підприємства і профспілковим комітетом, та/або трудовими договорами, укладеними між адміністрацією підприємства та окремим працівником;

2) виплати на відшкодування шкоди, заподіяної працівникові ушкодженням здоров'я, пов'язаним з виконанням ним трудових обов'язків;

3) витрати, пов'язані з управлінням торговельною діяльністю:

• витрати на службові відрядження адміністративно-управлінського та іншого загальногосподарського персоналу, які визначають виходячи з норм, передбачених законодавством;

• оплату послуг поштового (крім пересилання товарів), телефонного, телеграфного, факсимільного та інших видів зв'язку;

• витрати на придбання і виготовлення бланків документів, пов'язаних з фінансово-господарською діяльністю підприємства, придбання канцелярського приладдя;

• оплату послуг архівних установ за оброблення документів і робіт з переплітання їх;

• витрати на передплату спеціалізованої преси, придбання прейскурантів, каталогів, інструктивних та інших службових матеріалів;

• оплату робіт і послуг консультаційного та інформаційного характеру з питань забезпечення діяльності підприємств торгівлі та громадського харчування, що не були включені до ст. 2.8;

• організаційні витрати, представницькі витрати тощо (організація прийомів, конференцій та інших офіційних заходів), що не були включені до ст. 2.8, пов'язані з операційною діяльністю підприємства;

4) оплату послуг комерційних банків та інших кредитно-фінансових установ, пов'язаних з операційною діяльністю підприємства, включаючи плату за розрахункове обслуговування; вексельного аваля; отримання гарантій; факторингових і довірчих операцій; облік боргових вимог і зобов'язань, поштово-телеграфних послуг та інших витрат, пов'язаних з грошовим обігом;

5) витрати на перевезення працівників підприємств торгівлі та громадського харчування до місця роботи і назад, включаючи додаткові витрати на спеціальні маршрути міського пасажирського транспорту, організовані відповідно до угод, укладених з транспортними підприємствами (понад вартість, сплачену працівниками підприємства торгівлі за діючими тарифами на відповідний вид транспорту або віднесену на рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства);

6) винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна тощо);

7) витрати на врегулювання спорів у судових органах;

8) інші витрати загальногосподарського призначення. Стаття 3.1. Витрати на оплату праці персоналу, який забезпечує збут товарів (продукції).

До ст. 3.1 відносять витрати на виплату основної та додаткової заробітної плати торговельно-оперативному персоналу, допоміжному персоналу, торговим агентам і працівникам підрозділів, які забезпечують збут.

До фонду основної заробітної плати відносять заробітну плату, нараховану за виконану роботу (відпрацьований час) за тарифними ставками, посадовими окладами, відрядними розцінками.

До фонду додаткової заробітної плати відносять: 1) надбавки і доплати до тарифних ставок і посадових окладів у розмірах, передбачених законодавством, а саме:

• персональні надбавки за високі досягнення в праці або за виконання особливо важливих завдань (на термін їх виконання);

• надбавки за знання іноземної мови у випадках, передбачених законодавством;

• надбавки за суміщення професій (посад), розширення зон обслуговування або збільшення обсягу виконуваних робіт;

• доплату до середнього заробітку у випадках, передбачених законодавством;

• інші надбавки і доплати, передбачені законодавством;

2) вартість санітарного і спеціального одягу, який відповідно до законодавства безоплатно надають працівникам підприємств торгівлі і який залишається в особистому постійному користуванні, або сума пільг у зв'язку з його продажем за зниженими цінами;

3) оплату праці працівників, які не перебувають у штаті підприємства торгівлі, але виконують роботи (надають послуги) згідно з договорами цивільно-правового характеру, включаючи договір підряду, за умови, що розрахунки з працівниками за виконану роботу провадить безпосередньо це підприємство. При цьому розмір коштів, спрямованих на оплату праці зазначених працівників, визначають виходячи з кошторису на виконання робіт (надання послуг) за договором і платіжним документом:

• оплату праці працівників, які не перебувають у штаті підприємства, за виконання разових робіт (ремонт інвентарю, побілка і фарбування, експертиза тощо);

4) оплату щорічних і додаткових відпусток відповідно до законодавства, надання грошових компенсацій за невикористану відпустку (крім оплати відпустки у відповідній частці заробітної плати, яку виплачують за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства);

5) оплату спеціальних перерв у роботі у випадках, передбачених законодавством; оплату праці працівників віком до 18 років за скороченої тривалості їх щоденної роботи; оплату перерв у роботі працюючим матерям для годування дитини;

6) оплату робочого часу працівників, яких залучають до виконання державних або громадських обов'язків, якщо ці обов'язки вони виконують у робочий час відповідно до законодавства;

7) оплату за роботу у вихідні і святкові (неробочі) дні, в понадурочний час за розцінками, установленими законодавчими актами;

8) суми заробітної плати за основним місцем роботи працівників підприємств торгівлі за час їх навчання з відривом від виробництва в системі підвищення кваліфікації та перепідготовки кадрів;

9) оплату відпусток, наданих згідно із законодавством працівникам, які навчаються у вечірніх і заочних вищих навчальних закладах, в аспірантурі для участі у сесії та складання іспитів;

10) оплату працівникам-донорам днів медичного обстеження, здачі крові та відпочинку;

11) плату за час вимушеного прогулу або виконання нижчеоплачуваної роботи у випадках, передбачених законодавством;

12) суми вихідної допомоги і середнього заробітку, які виплачують на період працевлаштування працівникам, звільненим з підприємства торгівлі у зв'язку зі змінами в організації виробництва і праці, а також у зв'язку з призовом на дійсну військову службу;

13) премії за сприяння винахідництву та раціоналізації;

14) одноразові заохочення (за виконання особливо важливих виробничих завдань);

15) премії робітникам за виробничі результати;

16) сума індексації;

17) інші виплати.

Стаття 3.2. Відрахування на соціальні заходи.

До ст. 3.2 відносять відрахування на соціальні заходи, базою для розрахунку яких є фактичні витрати на оплату праці персоналу підприємства, що забезпечує збут товарів (продукції) згідно з чинним законодавством, зокрема:

1) збір на обов'язкове державне пенсійне страхування;

2) внески на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням і похованням;

3) внески на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття;

4) внески на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання;

5) відрахування на інші соціальні заходи.

Стаття 3.3. Витрати на оренду основних засобів, інших необоротних матеріальних активів і нематеріальних активів, що забезпечують збут товарів (продукції).

До ст. 3.3 відносять:

1) плату за операційну оренду окремих об'єктів основних засобів, пов'язаних зі збутом товарів (продукції);

2) плату за операційну оренду окремих об'єктів інших необоротних матеріальних активів, пов'язаних зі збутом товарів (продукції);

3) плату за операційну оренду окремих об'єктів нематеріальних активів, пов'язаних зі збутом товарів (продукції).

Стаття 3.4. Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, малоцінних і швидкозношуваних предметів, що забезпечують збут товарів (продукції).

До ст. 3.4 відносять:

1) витрати на опалення, освітлення, водопостачання, каналізацію та інші комунальні послуги;

2) витрати на оплату послуг сторонніх підприємств, пов'язаних з прибиранням, миттям вікон, дахів, панелей, обладнання, дезінфекцією, натиранням підлоги, чищенням килимів і м'яких меблів тощо;

3) вартість матеріалів і засобів догляду за приміщеннями, будівлями, спорудами, територіями, обладнанням, інвентарем (вапно, мастика, миючі засоби, кислоти, луги, мастила, прокладки, фільтри, мішковина, щітки, мітли, віники тощо);

4) вартість електроенергії, використаної на роботу підйомників, ліфтів, транспортерів, торговельних та виробничих автоматів, фасувальних, пакувальних апаратів, реєстраторів розрахункових операцій, обчислювальної техніки, вимірювальних приладів, інших машин та обладнання;

5) вартість електроенергії, газу і пари, використаних на технологічні потреби, на приведення в дію обладнання та механізмів підприємств громадського харчування;

6) витрати на проведення протипожежних заходів, оплату послуг сторонніх підприємств, пов'язаних із забезпеченням пожежної і сторожової охорони згідно з укладеними договорами;

7) витрати на поточний ремонт основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, що забезпечують збут товарів (продукції);

8) витрати на оплату послуг сторонніх підприємств, пов'язаних із виконанням ремонту основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, що забезпечують збут товарів (продукції);

9) інші поточні витрати на ремонт і утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та малоцінних і швидкозношуваних предметів;

10) вартість столової білизни, санітарного і спеціального одягу (крім виданого за рахунок заробітної плати), взуття та санітарних речей;

11) оплату послуг пралень, ремонтних майстерень, хімчисток та інших підприємств, пов'язаних із пранням, дезінфекцією і лагодженням столової білизни, санітарного і спеціального одягу, взуття та санітарних речей, іншого інвентарю, інструменту та пристосувань;

12) вартість матеріалів (мила, соди, інших миючих засобів, крохмалю, голок, ниток, ґудзиків, тканин, щіток тощо), використаних для шиття, прання і лагодження столової білизни, санітарного і спеціального одягу, взуття та санітарних речей, чищення столового посуду та приборів.

Стаття 3.5. Амортизація основних засобів, інших необоротних матеріальних активів і нематеріальних активів, що забезпечують збут товарів (продукції).

До ст. 3.5 відносять:

1) амортизацію основних засобів;

2) амортизацію інших необоротних матеріальних активів;

3) амортизацію нематеріальних активів. Нарахування амортизації основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів здійснюють згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку і визначають у порядку, визначеному розділом "Склад витрат за економічними елементами".

Стаття 3.6. Витрати на зберігання, підсортування, оброблення, пакування і передпродажну підготовку товарів (продукції). До ст. 3.6 відносять:

1) вартість матеріалів (пакувального та обгорткового паперу, пергаменту, плівки, пакетів, коробок, футлярів, клею, дроту, шпагату, цвяхів, дощок, фанери, стружки, тирси, соломи, вати, бісульфату, парафіну тощо), які використовують для зберігання, підсортування, оброблення, пакування і фасування товарів (продукції);

2) плату за послуги сторонніх підприємств, пов'язані з пакуванням і фасуванням товарів (продукції);

3) витрати на передпродажну підготовку товарів (продукції);

4) витрати на утримання холодильного обладнання і вартість електроенергії, води, холодоносіїв, інгібіторів, мастильних та інших матеріалів, на оплату послуг сторонніх підприємств з технічного обслуговування холодильного обладнання;

5) фактична собівартість льоду, який використовують для охолодження товарів. До фактичної собівартості льоду входять витрати на закупівлю, перевезення, вантажно-розвантажувальні роботи, наповнення льодом льодосховищ;

6) витрати на утримання льодосховищ;

7) оплату за тимчасове зберігання товарів на складах сторонніх підприємств;

8) витрати на дезінсекцію (знищення шкідливих комах) і дератизацію (знищення мишей, пацюків та інших гризунів);

9) витрати на утримання тварин і рослин, якщо вони є товаром (ветеринарні та інші послуги, корми, добрива);

10) витрати на створення спеціальних умов для зберігання товарів (продукції), у тому числі штучне охолодження, газове середовище, активна вентиляція, різні види випромінювання, утримання акваріумів та рибних садків тощо;

11) оплату послуг сторонніх підприємств і власні витрати на спеціальне маркування і нанесення кодів на товари;

12) інші витрати, пов'язані із зберіганням, підсортуванням, обробленням, пакуванням і передпродажною підготовкою товарів(продукції).

Стаття 3.7. Витрати на транспортування. До ст. 3.7 відносять:

1) витрати на оплату послуг сторонніх підприємств, пов'язаних з перевезенням товарів (збори за подання вагонів, зважування вантажів тощо) за договірною ціною або тарифами;

2) витрати на перевезення товарів (продукції) власним транспортом за собівартістю перевезень, до яких включають:

• вартість паливно-мастильних матеріалів та інших матеріалів і предметів для належної експлуатації транспортних засобів;

• плату за обслуговування транспортних засобів сторонніми підприємствами;

• збори за проходження технічного огляду; витрати на оплату праці водіїв, механіків та інших працівників транспорту; нарахування заробітної плати;

• амортизацію транспортних засобів, приміщень гаражів, їх обладнання, паливних резервуарів; витрати на поточний ремонт;

поточні витрати на утримання приміщень гаражів та їх обладнання; витрати на утримання гужового транспорту; інші витрати, пов'язані з експлуатацією власного автомобільного та гужового транспорту;

3) вартість матеріалів, використаних на обладнання транспортних засобів (піддони, щити, дошки, люки, стійки, стелажі, плівка, цвяхи, дріт тощо), їх утеплення (мати, солома, тирса, вата, ганчір'я, мішковина), охолодження (лід, холодоносії) та теплоізолювання;

4) оплату за обслуговування під'їзних шляхів і складів незагального користування, включаючи виплату залізницям відповідно до укладених угод;

5) витрати на пересилання товарів поштою (оплата згідно з тарифами, страховий збір за оцінку, вартість пакувальних матеріалів, повідомлень про вручення відправлень тощо).

Стаття 3.8. Витрати на проведення маркетингових заходів. До ст. 3.8 відносять витрати:

1) на проведення маркетингових досліджень ринку, конкурентних переваг, перспектив розвитку товарного асортименту;

2) на оформлення вітрин, виставок-продажів, кімнат, де знаходяться зразки товарів (продукції), відрядження працівників підприємства на виставку-продаж і вартість зразків товарів (продукції), які передані безпосередньо покупцям або посередницьким організаціям відповідно до контрактів і угод безоплатно і які не підлягають поверненню;

3) на розроблення і видання рекламних виробів (ілюстрованих прейскурантів, каталогів, брошур, альбомів, проспектів, плакатів, афіш, рекламних листів, листівок тощо);

4) на розроблення і виготовлення ескізів етикеток, зразків фірмових пакетів та упаковки;

5) на рекламу в засобах масової інформації (оголошення в пресі, теле- і радіопередачах);

6) на придбання, виготовлення, копіювання, дублювання рекламних кіно-, відео- і діафільмів;

7) на оформлення світлової, щитової, комп'ютерної, транспортної та іншої зовнішньої реклами;

8) на утримання автовідповідачів для покупців;

9) на проведення інших маркетингових заходів, пов'язаних зі збутом товарів.

Стаття 3.9. Витрати на тару. До ст. 3.9 відносять:

1) амортизацію (знос) власної інвентарної тари і тари-обладнання;

2) витрати на ремонт власної інвентарної тари і тари-обладнання;

3) витрати, пов'язані з ремонтом і природним зносом тари-обладнання, у частині, яку відшкодовують постачальникам (власникам тари-обладнання);

4) витрати на перевезення, навантаження та розвантаження порожньої тари в разі повернення її постачальникам або здачі підприємствам, які займаються збиранням тари;

5) витрати на очищення, прошивання, пропарювання (дезінфекцію) тари;

6) вартість тари, списаної внаслідок зносу, без урахування вартості утилю та брухту.

Стаття 3.10. Податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі.

До ст. 3.10 відносять експортне мито, податок на рекламу та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі, нарахування яких збільшує витрати на збут товарів (продукції).

Стаття 3.11. Інші витрати на збут.

До ст. 3.11 відносять:

1) витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом;

2) витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування;

3) інші витрати, пов'язані зі збутом товарів (продукції).

Iншi операцiйнi витрати групуються за такою номенклатурою статей:

Стаття 4.1. Витрати на дослідження та розробки.

До ст. 4.1 відносять витрати на винахідництво та раціоналізацію (включаючи проведення дослідно-експериментальних робіт, виготовлення та випробування моделей і зразків за винахідницькими і раціоналізаторськими пропозиціями, розроблення рецептур страв і виробів, патентування, виплату винагород).

Стаття 4.2. Собівартість реалізованої іноземної валюти.

До ст. 4.2 відносять собівартість реалізованої іноземної валюти, яку визначають шляхом перерахунку іноземної валюти в грошову одиницю в еквіваленті, вираженому в грошовій одиниці України за курсом НБУ на дату продажу іноземної валюти, а також витрати, пов'язані з продажем іноземної валюти — оплатою послуг банку та міжбанківського валютного ринку.

Стаття 4.3. Собівартість реалізованих виробничих запасів.

До ст. 4.3 відносять облікову вартість реалізованих виробничих запасів, визначену за одним із методів оцінки вибуття запасів згідно з П(С)БО 9 "Запаси", а також витрати, що виникають під час реалізації виробничих запасів й аналогічні витратам на збут, які відносять до реалізації виробничих запасів.

Стаття 4.4. Сумнівні та безнадійні борги.

До ст. 4.4 відносять безнадійну дебіторську заборгованість та відрахування до резерву сумнівних боргів.

Стаття 4.5. Втрати від операційної курсової різниці.

До ст. 4.5 відносять втрати від зміни курсу валют за операціями, активами і зобов'язаннями, пов'язаними з операційною діяльністю підприємства.

Стаття 4.6. Втрати від знецінення запасів.

До ст. 4.6 відносять:

• втрати від знецінення запасів, що повністю або частково втратили свою первісну якість за час експонування в кімнатах зразків, вітринах і на виставках, а також під час демонстрації в торговельних залах самообслуговування;

• уцінку товарів у зв'язку з тривалим зберіганням.

Стаття 4.7. Недостачі і втрати від псування цінностей. До ст. 4.7 відносять:

1) втрату товарів під час перевезення, зберігання та реалізації, що утворилася внаслідок усушки і вивітрювання, розтрушування і розпилення, розкришення, витоку (танення, просочування), розливання під час перекачування і продажу рідин, втрату ваги в процесі "дихання" плодів і овочів тощо;

2) втрату від бою під час перевезення, зберігання та реалізації скляного і порцелянового посуду з продовольчими товарами і порожнього;

3) втрату від бою під час перевезення, зберігання і реалізації порцелянових, фаянсових, скляних і керамічних виробів, ялинкових прикрас, грамплатівок, парфюмерно-косметичних товарів, господарських і галантерейних виробів із пластмас, товарів побутової хімії в дрібній розфасовці та ін.;

4) втрату товарів у магазинах (відділах, секціях) самообслуговування;

5) інші недостачі і втрати від псування цінностей. Рекомендовано в цілях забезпечення ведення фінансового та податкового обліку облік втрат вести на окремих аналітичних рахунках:

• у межах норм природного убутку, затверджених у встановленому порядку;

• поза межами норм природного убутку. Стаття 4.8. Визнані штрафи, пені, неустойки.

До ст. 4.8 відносять визнані економічні санкції за невиконання підприємством чинних норм законодавчих та нормативно-правових актів (правил торгівлі, умов договорів).

Стаття 4.9. Інші витрати операційної діяльності.

До ст. 4.9 відносять усі інші витрати операційної діяльності, які не ввійшли до попередніх статей.

Стаття 5.1. Відсотки за кредит.

До ст. 5.1 відносять витрати, пов'язані з нарахуванням і сплатою відсотків за користування довгостроковими та короткостроковими кредитами банків.

Стаття 5.2. Інші фінансові витрати.

До ст. 5.2 відносять витрати, пов'язані із залученням позикового капіталу:

1) витрати, пов'язані з випуском, утриманням та обігом власних цінних паперів;

2) витрати, пов'язані із нарахуванням відсотків за договорами кредитування (крім банківських кредитів);

3) витрати, пов'язані з нарахуванням відсотків за договорами фінансового лізингу;

4) інші фінансові витрати.

Стаття 6. Втрати від участі в капіталі. До ст. 6 відносять:

1) збитки від інвестицій в асоційовані підприємства, які обліковують методом участі в капіталі;

2) збитки від інвестицій у спільні підприємства, які обліковують методом участі в капіталі;

3) збитки від інвестицій у дочірні підприємства, які обліковують методом участі в капіталі.

Стаття 7. Інші витрати звичайної діяльності.

До ст. 7 відносять витрати, які виникають під час звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але не пов'язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією товарів (продукції), у тому числі:

• собівартість реалізованих фінансових інвестицій (балансова вартість та витрати, пов'язані з реалізацією фінансових інвестицій);

• собівартість реалізованих необоротних активів (залишкова вартість та витрати, пов'язані з реалізацією необоротних активів);

• собівартість реалізованих майнових комплексів; втрати від неопераційних курсових різниць; суму уцінки необоротних активів та фінансових інвестицій;

• витрати на ліквідацію необоротних активів (розбирання, демонтаж тощо);

• залишкову вартість ліквідованих (списаних) необоротних активів;

• інші витрати звичайної діяльності.

Надзвичайні витрати

Стаття 8. Надзвичайні витрати. До ст. 8 відносять:

• втрати (збитки) від стихійного лиха;

• збитки від техногенних катастроф і аварій;

• інші збитки від надзвичайних подій.

Планування витрат звичайної діяльності. Поточні витрати є одним з результативних показників господарської діяльності підприємств торгівлі, основна мета планування яких — визначення загальної суми витрат, необхідної для забезпечення нормальної роботи та якісного обслуговування споживачів, з урахуванням наявних резервів зниження витрат. Планові розрахунки витрат діяльності використовують для визначення потреби в обігових коштах, планування фінансових результатів діяльності підприємства, визначення економічної ефективності реалізації окремих товарів, комерційних угод, інвестиційних проектів, а також для формування цінової політики підприємства.

Витрати звичайної діяльності планують за такими видами: операційні витрати, фінансові витрати, інші витрати звичайної діяльності. Операційні витрати планують за групами: собівартість реалізованих товарів і продукції власного виробництва, адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні витрати.

Не підлягають плануванню втрати від участі в капіталі та надзвичайні витрати.

При плануванні визначають також рівень операційних витрат і витрат обігу у відсотках до загального обсягу товарообороту.

Інформаційною базою для планування витрат звичайної діяльності виступають такі фінансово-економічні показники розвитку підприємства: плановий та фактичний обсяг і структура товарообороту, товарного забезпечення, запасів товарно-матеріальних цінностей, планова середньо-спискова чисельність, штатний розклад, прийнята на підприємстві система оплати праці, наявна матеріально-технічна база підприємства та проекти її розвитку. При плануванні беруть до уваги інформацію про місцезнаходження постачальників, умови постачання товарів, діючі на відповідний період ставки, тарифи, розцінки, норми та інші розрахункові показники, які використовує підприємство для внутрішньогосподарського планування, матеріали аналізу витрат в цілому на підприємстві за окремими елементами та статтями витрат за поточний рік (квартал, місяць).

Обґрунтування плану витрат звичайної діяльності підприємства здійснюють методом прямих техніко-економічних розрахунків за кожною статтею витрат (відповідно до номенклатури статей, що визначена в розділі 4). Загальний розмір витрат за видами діяльності та підприємства в цілому визначають шляхом додавання планової суми витрат за кожною калькуляційною статтею.

У зв'язку з тим, що кожна стаття витрат є комплексною, розрахунки необхідно проводити за кожним елементом витрат, що підлягає плануванню та включається до тієї чи іншої статті.

Планування собівартості реалізованих товарів (продукції) здійснюють за такими статтями:

Стаття 1.1. Собівартість реалізованих товарів і продукції власного виробництва.

Планування витрат за цією статтею здійснюють на основі запланованого обсягу товарообороту підприємства торгівлі, узгоджують з розрахунковими обсягами постачання товарів та наявними товарними запасами підприємства.

Планову собівартість реалізованих товарів розраховують за такими елементами витрат:

• вартість реалізованих товарних запасів;

• вартість реалізованої продукції власного виробництва;

• транспортно-заготівельні витрати, що плануються на реалізовані товарні запаси.

Розрахунковий обсяг реалізованих товарних запасів визначають виходячи із запланованого обсягу товарообороту кожної товарної групи, підрозділу, у цілому на підприємстві та планового середнього відсотка торговельної націнки на товари. Оцінку вартості товарних запасів, які планують до реалізації, визначають за обраним підприємством методом.

Розрахункову вартість реалізованої продукції власного виробництва здійснюють на основі програми виробництва та запланованого обсягу реалізації продукції власного виробництва підприємства громадського харчування, узгоджуючи з виробничими потужностями цехів, розрахунковими обсягами постачання сировини, продуктів та наявними запасами продуктів і сировини у виробничих цехах підприємства.

Планування транспортно-заготівельних витрат здійснюють методом прямих техніко-економічних розрахунків виходячи з таких показників: запланованого обсягу та структури товарного забезпечення підприємства, діючих тарифів на вантажно-розвантажувальні роботи, транспортні послуги, наявних довгострокових контрактів з транспортно-експедиційними підприємствами.

Планування адміністративних витрат здійснюють за такими статтями:

Стаття 2.1. Витрати на оплату праці адміністративно-управлінського персоналу.

Витрати за цією статтею розраховують виходячи із чисельності адміністративно-управлінського персоналу, іншого загальногосподарського персоналу (штатних і позаштатних працівників), посадових окладів, надбавок, доплат, планових премій, заохочень, компенсаційних виплат згідно з прийнятою на підприємстві системою оплати праці та штатним розкладом.

Стаття 2.2. Відрахування на соціальні заходи.

Витрати за цією статтею визначають виходячи із запланованого фонду оплати праці адміністративно-управлінського, іншого загальногосподарського персоналу та обсягів відрахувань на соціальні заходи за встановленими законодавством нормами.

Стаття 2.3. Витрати на оренду основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, що забезпечують адміністративні потреби.

Витрати за цією статтею планують на оперативну оренду об'єктів загальногосподарського призначення, інвентарю, розраховуються відповідно до площі, яку орендують, або місткості, кількості інвентарю та ставок орендної плати, передбачених угодами на оренду.

До витрат підприємств торгівлі, що перебувають у комунальній власності, зараховують орендну плату в межах сум, розрахованих за ставками, які встановлюють місцеві органи виконавчої влади.

Стаття 2.4. Витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, малоцінних і швидкозношуваних предметів, що забезпечують адміністративні потреби.

Витрати за цією статтею планують на утримання та ремонт основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, малоцінних і швидкозношуваних предметів, що забезпечують адміністративні потреби:

1) витрати на опалення розраховують виходячи з площі опалювальних приміщень, видів палива і його вартості, тривалості опалювального сезону та норм витрат палива, а у разі надходження тепла, яке виробляють теплові електростанції, — із затверджених розцінок на пару і гарячу воду та кількості спожитої теплової енергії;

2) витрати на освітлення розраховують, виходячи з кількості спожитої енергії і діючих тарифів. Необхідну кількість електроенергії в кіловат-годинах розраховують залежно від кількості освітлювальних точок відповідно до норм освітлення на 1 кв. метр площі, від кількості і потужності різних електроприладів, двигунів, інших машин і обладнання, які споживають електроенергію;

3) витрати на постачання та інші комунальні послуги розраховують виходячи з кількості витрачуваної води, обсягів послуг і діючих тарифів;

4) витрати на вивезення сміття і відходів, утримання в чистоті приміщень і території (якщо ці роботи виконують сторонні підприємства) розраховують виходячи з обсягів послуг і діючих тарифів. Вартість предметів і засобів догляду за приміщеннями, територією, обладнанням розраховують за кількістю і діючими цінами;

5) витрати на протипожежні засоби розраховують виходячи з вартості матеріалів, тарифів на зарядження і перевірення справності вогнегасників, а також відповідно до угод на послуги, які надають органи пожежної охорони;

6) витрати на утримання охорони, яка не входить до штатного розкладу підприємства торгівлі, і на обслуговування засобів сигналізації визначають, виходячи з укладених угод;

7) планування витрат матеріалів і засобів догляду за приміщеннями здійснюють виходячи з вартості матеріалів і норм їх споживання, установлених на підприємстві;

8) розрахунок витрат на поточний ремонт приміщень проводять відповідно до потреб на ремонт окремих приміщень, обладнання, інвентарю шляхом визначення вартості матеріалів та їх доставляння до місця проведення ремонту, заробітної плати осіб, яких залучають до виконання ремонтних робіт, оплати послуг сторонніх підприємств (організацій), пов'язаних з виконанням ремонтних робіт у приміщеннях загальногосподарського призначення, тощо. Зазначені витрати зараховують до витрат цієї статті згідно з кошторисом і графіком ремонтних робіт;

9) витрати, пов'язані із зносом санітарного і спеціального одягу, взуття, столової білизни, посуду, наборів, розраховують виходячи з потреби в них, вартості одиниці та термінів служби;

10) витрати, пов'язані із зносом предметів, інструментів, інвентарю, визначають виходячи з вартості одиниці, термінів служби. Їх планують з урахуванням фізичного зносу малоцінних предметів, які є в наявності на початок планованого періоду, їх надходження і вибуття;

11) витрати на утримання малоцінних і швидкозношуваних предметів планують виходячи з обсягів послуг пралень, ремонтних майстерень, хімчисток та інших підприємств, пов'язаних з пранням, лагодженням столової білизни, санітарного і спеціального одягу, взуття та санітарних речей, іншого інвентарю, інструменту та діючих тарифів.

Стаття 2.5. Амортизація основних засобів, інших матеріальних необоротних активів і нематеріальних активів, що забезпечують адміністративні потреби.

Розмір амортизації основних засобів, інших матеріальних необоротних активів і нематеріальних активів планують відповідно до П(С)БО 7 "Основні засоби" та П(С)БО 8 "Нематеріальні активи" виходячи з прийнятих на підприємстві методів нарахування амортизації (прямолінійного методу, методу зменшення залишкової вартості, методу прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивного методу, виробничого методу, а також методів, передбачених податковим законодавством), вартості об'єктів, що амортизується, терміну їх корисного використання.

Стаття 2.6. Витрати на страхування майна.

Витрати за цією статтею визначають виходячи з вартості майна підприємства торгівлі, що підлягає обов'язковому страхуванню, розмірів страхових тарифів і нормативів платежів обов'язкового страхування.

Стаття 2.7. Податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі (крім податків, зборів та обов'язкових платежів, включених до ст. 2.2).

Податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі, включені до складу адміністративних витрат (митні платежі, портові збори, податок на рекламу, комунальні податки, збір на обов'язкове державне пенсійне страхування з вартості послуг стільникового зв'язку та ін.), визначають за встановленими нормами, передбаченими законодавством.

Стаття 2.8. Загальні корпоративні витрати.

Витрати за цією статтею планують за такими елементами:

1) витрати, що пов'язані з виготовленням і використанням бланків, які підтверджують сплату пайових, цільових та інших внесків членами споживчих товариств, розраховують виходячи з обсягу та вартості виготовлення бланків; витрати на оприлюднення річного звіту розраховують виходячи з розцінок на послуги засобів масової інформації;

2) організаційні та представницькі витрати, пов'язані із забезпеченням корпоративної діяльності підприємства розраховують виходячи з кошторису даних заходів і норм витрат, установлених чинним законодавством;

3) витрати на проведення річних зборів розраховують, виходячи з кошторису даних заходів і норм витрат, установлених чинним законодавством;

4) оплату робіт і послуг консультаційного та інформаційного характеру, а також пов'язаних з організацією передбачених законодавством обов'язкових аудиторських перевірок планують виходячи з тарифів на ці послуги відповідно до угод, укладених з аудиторськими, консалтинговими, іншими фірмами, що надають відповідні послуги.

Стаття 2.9. Інші адміністративні витрати.

Інші адміністративні витрати, включені до цієї статті, планують за елементами витрат з урахуванням специфічних особливостей кожного їх виду, зокрема:

• витрати, пов'язані із забезпеченням нормальних умов праці та додержанням правил техніки безпеки праці, розраховують відповідно до кошторису витрат на ці заходи;

• витрати на службові відрядження визначають виходячи з норм витрат, передбачених чинним законодавством, запланованої кількості та тривалості відряджень працівників підприємства;

• витрати на оплату послуг поштово-телеграфного, телефонного, факсимільного та інших видів зв'язку розраховують виходячи з їх фактичних розмірів за передпланований період, розмірів тарифів і абонентної плати на ці послуги;

• витрати на передплату спеціалізованої преси, придбання спеціальної літератури, прейскурантів, каталогів, інструктивних та інших службових матеріалів розраховують, виходячи з їх планової кількості та вартості одного видання;

• витрати на винахідництво та раціоналізацію розраховують згідно з планом відповідних заходів і витратами на ці потреби згідно з прийнятими проектами впровадження цих заходів;

• витрати на придбання і виготовлення бланків документів, пов'язаних з фінансово-господарською діяльністю підприємства торгівлі, розраховують згідно з рахунками оплати цих бланків.

Планування витрат на збут здійснюють за такими статтями: Стаття 3.1. Витрати на оплату праці.

Витрати на виплату основної заробітної плати торговельно-оперативному, допоміжному та іншому персоналу, що забезпечує збут, планують, виходячи зі штатного розкладу, посадових окладів чи відрядних розцінок, запланованих обсягів товарообігу підприємства. Витрати на виплату додаткової заробітної плати розраховують виходячи з надбавок та доплат, планових премій, заохочень, компенсаційних виплат згідно з прийнятою на підприємстві системою оплати праці.

До складу витрат за цією статтею планують також витрати на оплату праці робітників, не включених у штатний розклад і залучених до виконання робіт за угодами (сезонна реалізація, навантаження, розвантаження, переміщення товарів, тари, оброблення, підсортування, пакування, фасування, прання та ремонт спеціального одягу, взуття, участь у рекламних заходах тощо).

Стаття 3.2. Відрахування на соціальні заходи.

Витрати за цією статтею визначають виходячи із запланованого фонду оплати праці працівників, які зайняті збутом, та обсягів відрахувань на соціальні заходи за встановленими законодавством нормами.

Стаття 3.3. Витрати на оренду основних засобів, інших необоротних матеріальних і нематеріальна активів, що забезпечують збут товарів.

Витрати на операційну оренду будівель, складських і підсобних приміщень, споруд, холодильного обладнання, інвентарю та інших матеріальних активів, пов'язаних із збутом продукції (товарів, робіт, послуг), розраховують відповідно до орендованої площі або місткості, кількості інвентарю та ставок орендної плати, передбачених угодами на оренду.

Стаття 3.4. Витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, малоцінних і швидкозношуваних предметів, що забезпечують збут товарів.

Витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, малоцінних і швидкозношуваних предметів, що забезпечують збут товарів, планують аналогічно ст. 2.4.

Витрати на перевірення і клеймування вагів, інших вимірювальних приладів розраховують виходячи з їх кількості та середньої вартості обслуговування одного приладу (за видами).

Стаття 3.5. Амортизація основних засобів, інших матеріальних необоротних активів та нематеріальних активів, що забезпечують збут товарів. Витрати за цією статтею планують аналогічно розрахунку амортизації у складі витрат, що забезпечують адміністративні потреби.

Стаття 3.6. Витрати на зберігання, підсортування, оброблення, пакування і передпродажну підготовку товарів.

Витрати за цією статтею визначають за елементами затрат шляхом прямих техніко-економічних розрахунків виходячи з таких показників, як кількість товарів, що потребують цих витрат, структура товарообороту, витрати на одиницю товару (тонну, пару взуття, одиницю одягу тощо), вартість усіх пакувальних матеріалів за діючими цінами; норми (затверджені або розраховані підприємством) витрат на тонну товарів, на тисячу гривень товарообороту.

Розмір витрат на утримання холодильного обладнання розраховують виходячи з кількості і видів обладнання, кількості товарів, які необхідно охолоджувати, термінів їх зберігання, тривалості роботи обладнання, вартості електроенергії, води, мастильних матеріалів, витрат на оплату послуг сторонніх підприємств з технічного обслуговування холодильного обладнання.

Стаття 3.7. Витрати на транспортування.

Витрати на транспортування планують залежно від умов поставки товарів, які визначають під час укладення договору поставки.

Виходячи з асортименту і обсягів товарів, які реалізовуватимуть іногороднім покупцям оптом, визначають обсяг ванта-жообороту з перевезення товарів залізничним, водним і повітряним транспортом, який розраховують у тоннах. Якщо в угоді відсутнє положення про обсяг перевезень товарів у тоннах, розрахунок вантажообороту провадять шляхом ділення передбаченої вартості товарів, які перевозитимуть, на середню вартість тонни товару. Середню вартість тонни конкретного товару визначають діленням суми вартості цього товару (за рахунками, взятими на вибір) на його масу брутто, яка показана в цих рахунках або в супроводжувальних транспортних документах.

Після розрахунку вантажообороту з реалізації товарів визначають відстань, на яку перевозитимуть товари вагонами, контейнерами, насипом, великою чи малою швидкістю. Розрахунки витрат провадять за діючими на окремих видах транспорту тарифами і розцінками на вантажно-розвантажувальні роботи. До цих витрат додають вартість обладнання вагонів, утримання експедиторів (якщо це передбачено угодою), вартість навантаження і розвантаження товарів на станціях, пристанях і в аеропортах силами позаштатних працівників (крім витрат на навантаження автотранспорту); інші транспортні витрати (утримання власних під'їзних колій, подання вагонів, збереження вантажів на станціях, пристанях та інші витрати, які включають до накладних залізниць і водного транспорту).

Обсяг перевезення товарів автомобільним транспортом розраховують на весь вантажооборот, включаючи доставку на залізничні станції, пристані і в аеропорти товарів, які відвантажуватимуть зі складів іногороднім покупцям; доставку товарів з власних складів на склади покупців, у роздрібну мережу, підприємствам громадського харчування і населенню. За кожним з різновидів доставки розраховують обсяг вантажообороту шляхом ділення вартості товарів, які будуть доставлені покупцям, на середню вартість тонни цих товарів. Крім маси товару, до вантажооборо-ту необхідно додати масу тари, в якій перевозитимуть товар. Масу тари визначають у відсотках до маси товару за даними маркування тари або дослідним шляхом. Загальна маса товарів і тари, які перевозитимуть з урахуванням коефіцієнтів повторних перевезень, становить транспортний вантажооборот, який враховують при розрахунку витрат на перевезення автомобільним транспортом. Розрахунок роблять з урахуванням відстані перевезень, класу вантажу, типу автомобіля та тарифів на перевезення товарів автомобільним транспортом.

Витрати на транспортування дрібних партій товарів планують виходячи з діючих тарифів (розцінок) на замовлення автотранспорту та на одну автомобіле-годину його використання. Для цього кількість автомобілів, що буде використано, множать на кількість годин роботи та на діючі тарифи (розцінки).

Витрати на транспортування, пов'язані з виїзною торгівлею, планують виходячи з кількості даних заходів, обсягу вантажо-обороту, типу автомобіля та тарифів (розцінок) на перевезення товарів автомобільним транспортом. До обсягу витрат на перевезення товарів автомобільним транспортом додають витрати на оплату вантажно-розвантажувальних робіт за розцінками за тонну ваги, а також витрати на експедиційні операції, якщо це було передбачено угодами.

Стаття 3.8. Витрати на проведення маркетингових заходів.

Витрати на маркетинг і рекламу визначають шляхом прямих техніко-економічних розрахунків згідно з планом маркетингових заходів, які передбачені до реалізації в плановому періоді. Маркетинговий бюджет передбачає розрахунок кошторису витрат кожного рекламного заходу, маркетингових досліджень ринку збуту. Розрахунки здійснюють виходячи з вартості матеріалів, товарів, послуг, які використовують для проведення рекламних компаній, маркетингових досліджень. Стаття 3.9. Витрати на тару.

Для визначення витрат за цією статтею розраховують кількість і вартість тари за видами (мішки, ящики, бочки, бідони, лотки тощо), суму уцінки під час її повернення.

Амортизацію власної інвентарної тари і тари-обладнання розраховують згідно з відповідними нормами, а багатооборотної (заставної) тари — згідно з угодами з постачальниками.

Витрати на ремонт власної інвентарної тари і тари-обладнан-ня, перевезення її на склади постачальників, тарозбиральні й тароремонтні підприємства розраховують виходячи з обсягів ремонту, перевезень, розцінок і тарифів на ремонтні роботи та перевезення відповідними видами транспорту. До зазначених витрат не відносять заробітну плату штатних та позаштатних робітників, вантажників.

Стаття 3.10. Інші витрати на збут.

Витрати за цією статтею визначають за елементами затрат шляхом прямих техніко-економічних розрахунків виходячи із запланованих відряджень працівників, зайнятих збутом; вартості матеріалів, товарів, обладнання, необхідного для гарантійного ремонту та гарантійного обслуговування; інших витрат на збут. До зазначених витрат не відносять заробітну плату штатних і позаштатних працівників, що здійснюють гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування.

Планування інших операційних витрат здійснюють згідно зі статтями, які включають до інших операційних витрат.

Витрати за цими статтями визначають за елементами затрат шляхом прямих техніко-економічних розрахунків на основі:

• кошторису науково-дослідних робіт, вартості виготовлення та випробування нових моделей, страв, виробів;

• запланованих обсягів реалізації іноземної валюти, вартості послуг банків і міжбанківського валютного ринку, втрат від зміни курсу валют, що підлягають прогнозуванню;

• запланованих обсягів реалізації виробничих запасів і витрат на їх реалізацію;

• втрат товарів у межах норм природного убутку під час перевезення, зберігання та реалізації відповідно до встановлених чинними нормативно-правовими актами норм списання. При розрахунках не беруть до уваги обсяги продажу розфасованих та штучних товарів, для яких норм природного убутку не передбачено.

Планування витрат фінансової діяльності здійснюють за такими статтями (табл. 5.13):

Стаття 5.1. Відсотки за кредит. Розрахунок цих витрат на планований період здійснюють, виходячи з потреби в кредитах для поповнення власних обігових коштів, для придбання виробничих фондів і нематеріальних активів та інших цілей, терміну кредитування, розміру відсоткової ставки за кредит.

Планування відсотків за короткостроковий кредит для закупівлі товарів здійснюють, виходячи із обсягу планового товарообороту, планових залишків товарів, їх обіговості, пайової участі власних обігових коштів в оплаті товарів і відсоткової ставки за кредит.

Особливі умови надання кредиту враховують у розрахунках через введення додаткових витрат або за іншим алгоритмом визначення розміру відсотків платежу.

Стаття 5.2. Інші фінансові витрати.

Планування відсотків за довгостроковий кредит здійснюють, виходячи з потреби в кредиті, терміну кредитування, розміру відсоткової ставки, щорічних сум виплат, у тому числі погашення основної суми боргу та залишку основної суми боргу на кінець кожного року впродовж терміну кредитування, необхідності дисконтування потоку платежів на обслуговування кредиту.

Витрати, що пов'язані з викупом, утриманням та обігом власних цінних паперів, планують, виходячи з виду і обсягу випуску цінних паперів, вартості виготовлення цінних паперів у паперовій формі, тарифів юридичних послуг, аудиторських послуг, нотаріальних послуг, послуг з друкування та тиражування необхідної документації, послуг з опублікування інформації про випуск цінних паперів та інших рекламних повідомлень у друкованих засобах масової інформації, розміру комісійної винагороди фінансовим посередникам, що здійснюють реалізацію цінних паперів.

Витрати, які пов'язані з нарахуванням відсотків за договорами кредитування (крім банківських кредитів), планують, виходячи з потреби в цьому виді кредиту та розміру відсоткової ставки за кредит.

Витрати, пов'язані з нарахуванням відсотків з договорами фінансового лізингу, планують, виходячи з вартості устаткування, яке використовують на умовах фінансового лізингу, та відсоткової ставки відповідно до лізингової угоди.

Планування інших витрат звичайної діяльності

Стаття 7. Інші витрати звичайної діяльності.

Витрати за цією статтею визначають за елементами затрат шляхом прямих техніко-економічних розрахунків, виходячи із собівартості фінансових інвестицій, позаоборотних активів, майнових комплексів, які планують до реалізації, ліквідаційної вартості позаоборотних активів, запланованих до списання, інших витрат звичайної діяльності, що підлягають плануванню.

Бухгалтерський облік операційних витрат торгового підприємства представлений у табл. 5.13, 5.14.

Внаслідок записів, зроблених у табл. 5.14, фінансовий результат від основної діяльності був збільшений на суму доходу від реалізації запасів на 750 грн і зменшений за рахунок списання операційних витрат на 2500 грн (850 + 670 + 980). Внаслідок цього фінансовий результат від основної діяльності за звітний період склав 250 грн ((2500 - 500 + 750) - 2500).

Підприємство може порахувати попереднє сальдо з субрахунків до рахунка 79 "Фінансові результати" для визначення кінцевого фінансового результату. Якщо за рахунком 79 утворилося кредитове сальдо, підприємством було отримано прибуток, за сумою якого буде визначатися податок на прибуток (податок, розрахований за даними бухгалтерського обліку, підлягає нарахуванню в обліку, але відрізняється від податку, розрахованого за даними податкової декларації і розміру перерахування в бюджет).

Таблиця 5.13

Зміст операції	Кореспонденція рахунків
	Дебет		Кредит
	код синтра-хунка (суб-рахунка)	стаття витрат	код синтра-хунка (суб-рахунка)
1	2	3	4
1. Списання реалізованих товарів за собівартістю
1.1. На підприємствах оптової торгівлі	902	1.1. Собівартість реалізованих товарів	281
1.2. На підприємствах роздрібної торгівлі:
на вартість реалізованих товарів у цінах реалізації	902	1.1. Собівартість реалізованих товарів	282
на суму торговельної націнки на реалізовані товари згідно з розрахунком бухгалтерії (наприкінці звітного місяця) — "червоне сторно"	902	1.1. Собівартість реалізованих товарів	285
1.3. На підприємствах громадського харчування:
на вартість реалізованої продукції у цінах реалізації	902	1.1. Собівартість реалізованих товарів (продукції)	23
на вартість реалізованих товарів у цінах реалізації	902	1.1. Собівартість реалізованих товарів (продукції)	282
на суму торговельної націнки на реалізовані товари згідно з розрахунком бухгалтерії (наприкінці звітного місяця) — "червоне сторно"	902	1.1. Собівартість реалізованих товарів (продукції)	285

Кореспонденція рахунків з обліку витрат діяльності торговельних підприємств

Продовження табл. 5.13

1	2	3	4
2. Відображення адміністративних витрат
2.1. Нарахування заробітної плати адміністративним працівникам	92	2.1. Витрати на оплату праці адміністративно-управлінського персоналу	661
2.2. Відрахування на пенсійне і соціальне страхування із заробітної плати адміністративно-управлінського персоналу	92	2.2. Відрахування на соціальні заходи	65 (відповідні субрахунки)
2.3. Сума збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з операцій з купівлі валюти	92	2.2. Відрахування на соціальні заходи	651
2.4. Нарахування амортизації основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів, що забезпечують адміністративні потреби за відповідним методом	92	2.5. Амортизація основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів, що забезпечують адміністративні потреби	13 (відповідні субрахунки)
2.5. Витрати, пов'язані з ремонтом основних засобів адміністративного призначення	92	2.4. Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, МШП, що забезпечують адміністративні потреби	63, 685, 20, 661, 65
2.6. Витрати на утримання (опалення, освітлення, водопостачання та інші комунальні послуги) об'єктів, що забезпечують адміністративні потреби	92	2.4. Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, МШП, що забезпечують адміністративні потреби	685

Продовження табл. 5.13

1	2	3	4
2.7. Плата за операційну оренду об'єктів основних засобів адміністративного призначення	92	2.4. Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, МШП, що забезпечують адміністративні потреби	685
2.8. Витрати на службові відрядження працівників апарату управління	92	2.9. Інші адміністративні витрати	372
2.9. Витрати на зв'язок	92	2.9. Інші адміністративні витрати	631, 685
2.10. Витрати за юридичні, аудиторські, інші послуги	92	2.9. Інші адміністративні витрати	631, 685
2.11. Списання вартості використаних бланків, документів і канцелярських приладів	92	2.9. Інші адміністративні витрати	201
2.12. Оплата вартості ліцензій, плата за реєстрацію підприємства	92	2.9. Інші адміністративні витрати	377
2.13. Нарахування податків та інших обов'язкових платежів	92	2.9. Інші адміністративні витрати	641
2.14. Списання вартості періодичних видань з питань законодавства, яка відноситься до звітного періоду	92	2.9. Інші адміністративні витрати	39*
2.15. Комісійна винагорода банку за купівлю іноземної валюти	92	2.9. Інші адміністративні витрати	333
2.16. Списання вартості товарів, використаних для адміністративних цілей	92	2.9. Інші адміністративні витрати	28 (відповідні субрахунки)

Продовження табл. 5.13

1	2	3	4
2.17. Плата за розрахунково-касове обслуговування	92	2.9. Інші адміністративні витрати	311, 685
3. Відображення витрат на збут
3.1. Нарахування заробітної плати працівникам, що забезпечують збут товарів (продукції)	93	3.1. Витрати на оплату праці персоналу, що забезпечує збут товарів (продукції)	661
3.2. Відрахування на пенсійне і соціальне страхування із заробітної плати працівників, що забезпечують збут товарів (продукції)	93	3.2. Відрахування на соціальні захисти	65 (відповідні субрахунки)
3.3. Нарахування амортизації основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів, що забезпечують збут товарів (продукції)	93	3.5. Амортизація основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів, що забезпечують адміністративні потреби	13 (відповідні субрахунки)
3.4. Витрати на ремонт основних засобів, що забезпечують збут товарів	93	3.4. Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, МШП, що забезпечують адміністративні потреби	63, 685, 20, 661, 65
3.5. Витрати на утримання (опалення, освітлення, водопостачання та інші комунальні послуги) об'єктів основних засобів, що забезпечують збут товарів	93	3.4. Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, МШП, що забезпечують адміністративні потреби	685

Продовження табл. 5.13

1	2	3	4
3.6. Плата за операційну оренду об'єктів основних засобів, що забезпечують збут товарів (продукції)	93	3.4. Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, МШП, що забезпечують адміністративні потреби	685
3.7. Вартість матеріалів, використаних для зберігання, оброблення, пакування товарів (продукції)	93	3.6. Витрати на зберігання, підсортування, обробку, пакування і перепродажну підготовку товарів	20
3.8. Витрати на оплату послуг сторонніх підприємств, пов'язаних з пакуванням і фасуван-ням товарів (продукції)	93	3.6. Витрати на зберігання, підсортування, обробку, пакування і перепродажну підготовку товарів	63, 685
3.9. Витрати на оплату праці працівників підприємства, пов'язаних з перепродажною підготовкою товарів (продукції) — пакуванням, фа-суванням товарів тощо	93	3.6. Витрати на зберігання, підсортування, обробку, пакування і перепродажну підготовку товарів	661
3.10. Відрахування на соціальні заходи із заробітної плати працівників за перепродажну підготовку товарів (продукції)	93	3.6. Витрати на зберігання, підсортування, обробку, пакування і перепродажну підготовку товарів	65 (відповідні субрахунки)
3.11. Витрати на зберігання товарів на складах інших підприємств	93	3.6. Витрати на зберігання, підсортування, обробку, пакування і перепродажну підготовку товарів	63, 685

Продовження табл. 5.13

1	2	3	4
3.12. Витрати на дезінсекцію та дератизацію	93	3.6. Витрати на зберігання, підсортування, обробку, пакування і перепродажну підготовку товарів	63, 685
3.13. Витрати на транспортування товарів (продукції)	93	3.7. Витрати на транспортування	63, 685
3.14. Витрати на оплату реклами	93	3.8. Витрати на проведення маркетингових досліджень	685
3.15. Сума митного збору при експорті товарів	93	3.10. Податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі	377
3.16. Витрати на службові відрядження, пов'язані зі збутом товарів	93	3.11. Інші витрати на збут	372
3.17. Сума комісійної винагороди при продажу товарів оптом (у комітента)	93	3.11. Інші витрати на збут	685
3.18. Витрати, пов'язані з гарантійним ремонтом і гарантійним обслуговуванням реалізованих товарів	93	3.11. Інші витрати на збут	20, 28, 631, 661, 65
4. Відображення інших операційних витрат
4.1. Відображається собівартість реалізованої іноземної валюти	942	4.2. Собівартість реалізованої іноземної валюти	33
4.2. Сума комісійної винагороди банку з операції з продажу валюти	942	4.2. Собівартість реалізованої іноземної валюти	377

Продовження табл. 5.13

1	2	3	4
4.3. Облікова вартість реалізованих матеріалів, МШП	943	4.3. Собівартість реалізованих виробничих запасів	20, 22
4.4. Створення резерву сумнівних боргів	944	4.4. Сумнівні та безнадійні борги	38
4.5. Втрати від курсової різниці за операціями, активами й зобов'язаннями, що пов'язані з операційною діяльністю підприємства	945	4.5. Втрати від операційної курсової різниці	302, 312, 314, 362 тощо
4.6. Уцінка товарів	946	4.6. Втрати від знецінення товарів	28
4.7. Сума перевищення балансової вартості товарів, матеріалів, МШП над їхньою справедливою вартістю при обміні подібними активами	946	4.6. Втрати від знецінення товарів	28, 20, 22
4.8. Недостача товарів (продукції) в межах норм природного убутку при зберіганні та реалізації	9471	4.7. Недостачі та втрати від псування цінностей	28
4.9. Втрати товарів понад норми природного убутку під час перевезення	9472	4.7. Недостачі та втрати від псування цінностей	63
4.10. Втрати товарів понад норми природного убутку при зберіганні та реалізації	9472	4.7. Недостачі та втрати від псування цінностей	28
4.11. Зменшення суми податкового кредиту з ПДВ (до операції 4.8, 4.9, 4.10)	947	4.7. Недостачі та втрати від псування цінностей	641
4.12. Вартість зіпсованих бланків суворої звітності	947	4.7. Недостачі та втрати від псування цінностей	20

Продовження табл. 5.13

1	2	3	4
4.13. Суми, виключені зі складу податкового кредиту або включені до нього за першою подією (до операції 4.12)	947	4.7. Недостачі та втрати від псування цінностей	641
4.14. Недостачі та витрати від псування цінностей	947	4.7. Недостачі та втрати від псування цінностей	28
4.15. Штрафні санкції за порушення законодавства чи умов договору	948	4.8. Визнані штрафи, пені, неустойки	64, 68, 311 тощо
4.16. Різниця між вартістю валюти, придбаної за курсом купівлі, та вартістю валюти, яку розраховано за валютним курсом на момент зарахування валюти на рахунок	949	4.9. Інші витрати операційної діяльності	333
4.17. Нарахування державного мита за придбання бланків векселів	949	4.9. Інші витрати операційної діяльності	641
4.18. Нарахування заробітної плати працівникам житлово-комунального або обслуговуючого господарства	949	4.9. Інші витрати операційної діяльності	661
4.19. Відрахування на соціальні заходи із заробітної плати працівників житлово-комунального або обслуговуючого господарства	949	4.9. Інші витрати операційної діяльності	65 (відповідні субрахунки)
4.20. Сума матеріальної допомоги працівникам	949	4.9. Інші витрати операційної діяльності	661
4.21. Амортизація вартості необоротних активів, які відносять до житлово-комунального або обслуговуючого господарства	949	4.9. Інші витрати операційної діяльності	13 (відповідні субрахунки)

Продовження табл. 5.13

1	2	3	4
5. Відображення витрат фінансової діяльності
5.1. Відсотки за кредит банку	951	5.1. Відсотки за кредит	684
5.2. Відсотки за векселем виданим	952	5.2. Інші фінансові витрати	684
5.3. Амортизація премії за векселем отриманим	952	5.2. Інші фінансові витрати	352
5.4. Відсотки за договорами фінансового лізингу	952	5.2. Інші фінансові витрати	684
6. Відображення витрат інвестиційної діяльності
6.1. Зменшення балансової вартості фінансової інвестиції	961	6. Втрати від участі в капіталі	141
7. Відображення витрат звичайної діяльності
7.1. Списання собівартості реалізованого векселя	971	7. Інші витрати звичайної діяльності	352
7.2. Залишкова вартість ліквідованих (списаних) необоротних активів	972	7. Інші витрати звичайної діяльності	10, 11
7.3. Курсова різниця, що виникла на дату погашення поточної частини довгострокового кредиту в іноземній валюті	974	7. Інші витрати звичайної діяльності	612
7.4. Перерахунок заборгованості за кредитом в іноземній валюті на дату складання звітності	974	7. Інші витрати звичайної діяльності	502, 602
7.5. Курсова різниця за нарахованими відсотками за кредитами в іноземній валюті	974	7. Інші витрати звичайної діяльності	684

Продовження табл. 5.13

1	2	3	4
7.6. Сума уцінки залишкової вартості необоротних активів	975	7. Інші витрати звичайної діяльності	10, 11, 12
7.7. Закриття заборгованості на вартість товарів (продукції), переданих безоплатно фізичним особам, неприбутковим організаціям як благодійна допомога	977	7. Інші витрати звичайної діяльності	377
7.8. Вартість товарів (продукції), переданих безоплатно з причин, не пов'язаних з благодійністю	977	7. Інші витрати звичайної діяльності	28
7.9. Зменшення суми податкового кредиту з ПДВ (операції 7.2 та 7.3)	977	7. Інші витрати звичайної діяльності	641
7.10. Вартість передплати на видання загальнополітичного характеру	977	7. Інші витрати звичайної діяльності	631
8. Відображення надзвичайних витрат
8.1. Втрата ТМЦ, грошових коштів у результаті надзвичайних подій	991, 993	8. Надзвичайні витрати	20, 30 тощо
8.2. Нарахування заробітної плати працівникам, які ліквідують наслідки надзвичайних подій	993	8. Надзвичайні витрати	661
8.3. Відрахуваня на соціальні заходи із заробітної плати працівників, які ліквідують наслідки надзвичайних подій	993	8. Надзвичайні витрати	65 (відповідні субрахунки)
8.4. Списання коштів у зв'язку з банкрутством банку, у якому було відкрито поточний рахунок підприємства	993	8. Надзвичайні витрати	311, 312

Закінчення табл. 5.13

1		2	3			4
9. Списання витрат діяльності для визначення фінансового результату наприкінці місяця, кварталу чи року:
витрат операційної діяльності	791				902, 92, 93, 94
витрат від участі в капіталі	792				95, 961
витрат іншої звичайної діяльності	793				97
надзвичайних витрат	794				99

Таблиця 5.14

Облік витрат торгового підприємства, зв'язаних з операційною діяльністю

№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Д-т	К-т
1	2	3	4	5
1	Нарахована заробітна плата адміністрації	92	66	100
2	Проведено нарахування	92	65	50
3	Відображено витрати на службові відрядження	92	372	100
4	Нарахована орендна плата, комунальні послуги, послуги зв'язку, аудиторські	92	685	250
5	Відображено суму ПДВ, що включена до складу послуг — на рах. 644, якщо наданню послуг передувала попередня оплата, або на рах. 641, якщо надання послуг — перша подія	644	685	50
6	Нараховано знос обладнання офісу	92	131	60
7	Нараховано знос програмного забезпечення	92	133	40
8	Нараховано податки, збори та обов'язкові платежі	92	64	100

Продовження табл. 5.14

1	2	3	4	5
9	Списано матеріали на ремонт офісу	92	201	70
10	Витрати на розрахунково-касове обслуговування	92	311	30
11	Віднесено суму адміністративних витрат на зменшення фінансового результату (100 + 50 + 100 + 250 + 50 + 60 + 40 + 100 + 70 + 30 = 850)	791	92	850
Витрати на збут
12	Нарахована заробітна плата продавцям	93	66	200
13	Зроблено нарахування на оплату праці	93	65	70
14	Списано пакувальні матеріали	93	201	50
15	Відображено витрати на рекламу, послуги сторонніх організацій	93	685	125
16	Відображена сума ПДВ включена до вартості послуг — на рах. 644, якщо здійснена передоплата, або на рах. 641, якщо надання послуг — перша подія	644	685	25
17	Нараховано знос на торговельне обладнання	93	131	60
18	Нараховано витрати на ремонт тари	93	201	40
19	Якщо товари реалізовані з гарантією, створюється резерв для покриття витрат на можливий гарантійний ремонт	93	473	100
20	Списані витрати пов'язані із збутом (200 + 70 + 50 + 125 + 25 + 60 + 40 + 100 = 670)	791	93	670
Інші операційні витрати
21	Відображено дохід від реалізації виробничих запасів	361	712	900
22	Нараховано ПДВ, включений у вартість реалізації запасів — на рах. 643, якщо реалізації передувала передоплата від покупця, або на рах. 641, якщо реалізація запасів — перша подія	712	641	150
23	Віднесено на операційні витрати собівартість реалізованих виробничих запасів	943	201	400

Закінчення табл. 5.14

1	2		4	5
24	Створення резерву сумнівних боргів	944	38	70
25	Відображено втрати від операційних курсових різниць (від зміни курсу валюти з операцій, пов'язаних з операційною діяльністю)	945	302 (312, 314, 332, 334, 362, 612, 632, 685)	30
26	Віднесено витрати від знецінення запасів	946	Рах. обліку запасів	70
27	Недостача і втрата від псування цінностей	947	Рах. обліку запасів	130
28	Віднесено на витрати, викликані економічними санкціями	948	61 (62, 64, 65, 68, 31)	80
29	Видана матеріальна допомога працівникам підприємства	949	301	200
30	Віднесено до складу фінансових результатів дохід від реалізації запасів за мінусом ПДВ (сальдо 712)	712	791	750
31	Закриття рахунка (400 + 70 + 30 + 70 +130 + 80 + 200 = 980)	791	94	980

Але якщо підприємство закриває рахунки доходів і витрат наприкінці року, розрахувати попереднє сальдо з рахунка 79 неможливо.

З цієї та інших причин для визначення фінансового результату і розрахунку суми податку на прибуток підприємство спочатку заповнює Звіт за фінансовими результатами (ф. № 2), внаслідок чого визначає суму податку на прибуток від усіх видів діяльності. І саме ця сума податку підлягає нарахуванню в бухгалтерському обліку. Крім того, сума податку на прибуток повинна бути списана на рахунок 79, і тільки після такого списання на рахунку 79 буде відображений кінцевий фінансовий результат (сальдо рахунка).

Отже, заповнення Звіту про фінансові результати повинне передувати закриттю рахунків обліку фінансових результатів. Іншими словами, кінцевий фінансовий результат визначається не за даними рахунків, а за даними форми № 2. У наведеному прикладі підприємство не мало доходів і витрат від інших видів діяльності, тому сума прибутку від основної діяльності, визначена на рахунку 791, є прибутком, за яким буде розраховано податок. Сума податку на прибуток є витратами, облік яких ведеться на окремому рахунку 98 "Податки на прибуток". Податок на прибуток визначається в результаті формування прибутку від усіх видів діяльності. Тому логічно було б його розділити пропорційно видів діяльності. Але такий поділ трудомісткий і недоцільний. Міжнародні стандарти обліку припускають віднесення податку на прибуток до операційних витрат. У зв'язку з цим рахунок 98 "Податки на прибуток" підлягає списанню на рахунок 791 "Результат основної діяльності".

Інструкція до Плану рахунків передбачає нарахування податку на прибуток, визначеного за даними бухгалтерського обліку (незалежно від суми прибутку для цілей оподатковування). У зв'язку з цим прибуток, що є об'єктом оподатковування, відрізняється від прибутку, визначеного за даними бухгалтерського обліку, при розрахунку податку на прибуток виникає тимчасова різниця в сумі податку на прибуток. Для обліку цієї різниці використовуються рахунки 17 "Відстрочені податкові активи" і 54 "Відстрочені податкові зобов'язання". У випадку, якщо податок на прибуток, розрахований за даними бухгалтерського обліку, більший від податку, що сплачується за податковою декларацією, різниця буде відноситися в кредит рахунка 54 "Відстрочені податкові зобов'язання". Якщо ж податок, що підлягає сплаті в бюджет, вищий від "облікового" податку, різниця буде відображатися з дебету рахунка 17 "Відстрочені податкові активи" (табл. 5.15).

Наприкінці року сальдо рахунка 791 буде списано на рахунок 441 "Прибуток нерозподілений" (табл. 5.16).

Таблиця 5.15

№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків Д-т К-т		Сума, грн.
А. Якщо податок, розрахований за даними податкового обліку, менший, ніж податок, визначений за обліковими даними
1	Нараховано податок на прибуток за даними бухгалтерського обліку (250 х 30 % = 75 грн)	981	641	75
2	Припустимо, що податок, розрахований за даними податкової декларації, становить 70 грн	981	54	5
Б. Якщо податок, розрахований за даними податкового обліку, більший, ніж податок, визначений за обліковими даними
3	Нараховано податок на прибуток за даними бухгалтерського обліку (250 х 30 % = 75 грн)	981	641	75
4	Припустимо, що податок на прибуток, розрахований за даними податкової декларації, склав — 100 грн	17	641	25
5	Списані витрати по нарахованому податку на прибуток на зменшення фінансового результату від основної діяльності	791	981	75

Таблиця 5.16

Формування і використання нерозподіленого прибутку

№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Д-т	К-т
1	Списання фінансового результату від основної діяльності до складу нерозподіленого прибутку	791	441	175
2	Нараховано дивіденди співвласникам	443	671	50
3	Нараховано податок із суми дивідендів	671	641	15
4	Відображено суми відрахування до резервного фонду	443	43	110

Кореспонденція рахунків з нарахування відстрочених податкових активів і зобов'язань

Рахунок 791 "Результат основної діяльності"

Д-т		К-т
Собівартість реалізованих товарів	5000	7500	Дохід від реалізації за мінусом ПДВ
Продажна вартість повернутих товарів	1500	1000	Собівартість повернутих товарів
Адміністративні витрати	850	750	Дохід від реалізації товарів
Витрати на збут	670
Інші операційні витрати	980
Податок на прибуток	75