Главная Налоги Податкова політика - Литвиненко Я.В.

Податкова політика - Литвиненко Я.В.

1.4. Особливості розвитку податкової теорії в Росії та Україні

На розвиток податкової теорії Росії істотно вплинули різні теорії західних економістів ХІХ-ХХ ст. Але історичний розвиток державної системи суттєво вплинув як на податкову політику, податкові системи, так і на наукову думку. Тривалість існування так званих феодально-сімейних відносин і, відповідно, уповільнений процес переходу до капіталістичної формації значно вплинули і на податкові відносини в державі та розвиток податкової науки.

Зародження податкової науки як частини загальної фінансової науки почалося в Росії у ХУІІ-ХУІІІ ст. Одним із перших учених-еко-номістів, який займався проблемою фінансової та податкової політики держави, був І. Посошков (1652-1726). У науковій праці "Про бідність та багатство" він виклав свої погляди та розробив програму соціально-економічної перебудови Росії. На його думку, держава може бути багатою тільки тоді, коли багатий народ. Виходячи з цього, на економічний стан держави суттєво впливають стан розвитку торгівлі та фінансів, а також її податкова політика. Тому остання не повинна мати фіскального характеру, оподаткування має бути рівномірним з урахуванням майнового стану платників податків.

Значний внесок у фінансову та податкову теорію зробив державний діяч М. Сперанський (1772-1839). У своїй програмі фінансової перебудови "План фінансів" (1810) він уперше на науковій основі спробував ввести систему управління державними фінансами. Цією програмою передбачались заходи щодо упорядкування дохідної та витратної частин бюджету, а також збільшення доходів держави за рахунок збільшення розміру податків або введення нових податків (наприклад, був збільшений акцизний збір на сіль майже в 2,5 раза). Одночасно потрібно було збільшувати і кількість джерел отримання доходів (збільшення, і досить суттєве, видатків на той час пов'язане здебільшого з великими військовими витратами). Зміст цієї політики полягав у тому, що кожна стаття витрат повинна мати свої джерела покриття. Згідно з концепцією М. Сперанського, дефіцит державного бюджету можна повністю ліквідувати за рахунок або збільшення доходів або зменшення витрат. При ньому практично був введений принцип розподілу всіх статей витрат бюджету на незахищені та захищені, й недоторканність останніх.

Збільшення дохідної частини бюджету передбачалось за рахунок удосконалення системи оподаткування та розподілу податків. У цей же час проводиться заміна деяких податків, що існували в Росії, на запозичені із Західної Європи. Наприклад, подушний податок був замінений на прибутковий, який мав прогресивну шкалу і його ставка складала 1-10 % від доходу із землі. М. Сперанський виступив також і проти збільшення дохідної частини бюджету за рахунок емісії грошей. Загалом у цій праці вперше був закладений науковий підхід та юридична основа бюджетного процесу та бюджетного устрою.

Найсуттєвіший внесок у податкову теорію в Росії зробив М. Тургенєв. В його праці "Досвід теорії податків" (1812) були закладені основи російської науки про фінанси та податки. У ній розглядаються питання про суть податків, їх походження, місце та значення для розвитку економіки держави. В основу науки про податки були покладені принципи оподаткування А. Сміта. Головне, на думку М. Тургенєва, щоб для платника податки були рівномірними та зручними за часом. Податки не можуть бути тягарем, вони повинні бути помірними.

Він вважав, що існує три головних джерела їх надходження: від землі, капіталу та праці. Причому об'єктом оподаткування з метою запобігання виснаженню цього джерела потрібно брати лише чисти дохід.

Вперше ним був зроблений висновок: якщо податки занадто великі, то у платника з'являється прагнення частину оподатковуваного доходу зменшити і таким чином зменшити сам податок. У цьому разі держава вимушена витрачати ще більші кошти на те, щоб примусити платника сплачувати податок. Але не завжди ефективно. Тому податок повинен бути таким, щоб він не шкодив розвитку промисловості, ремесел, землеробства тощо. М. Тургенєв виступав за зниження податкового тягаря для підприємств і громадян, загального стягнення податків на вироби повсякденного попиту, оскільки їх споживачами є насамперед громадяни, які мають невеликі доходи. Він запропонував проаналізувати податкову систему та провести прогнозування і розрахунок наслідків введення нових податків як для держави, так і для окремих громадян, тобто проводити податкову політику на науковій основі.

М. Тургенєвим була введена і перша в Росії класифікація податків залежно від джерел об'єкта оподаткування:

1. Податок на доходи від землі, в тому числі з чистого доходу, десятини, доходи із землі, на якій є корисні копалини та ведеться їх видобуток, податок з будівель та споруд.

2. Податок з доходу та капіталу, в тому числі з грошового або який застосовується в будь-яких ремеслах.

3. Податок зі спадщини, дарування, гербовий збір.

4. Податок із заробітної плати.

5. Податки з інших джерел.

6. Податок на споживання — акцизні збори на тютюн, сіль, алкогольні напої, мито.

7. Надзвичайні податки.

Багато висновків і пропозицій М. Тургенєва досить актуальні і в сучасних умовах.

Особлива увага приділялась фінансовій та податковій науці у 30-40-х роках XIX ст., коли утворились кафедри державних податків у Санкт-Петербурзі і цей предмет викладався студентам. Тоді ж з'явилися наукові школи та нові теоретичні дослідження.

Так І. Горлов у науковій праці "Теорія фінансів" (1845) не тільки розглянув питання оподаткування державних доходів, а й здійснив порівняльний аналіз податкових систем і податкового законодавства Росії та інших західноєвропейських держав і вніс деякі пропозиції щодо поліпшення податкової системи Росії.

У працях "Внутрішнє мито в Росії" (1850), "Декілька спірних питань з історії фінансового права" (1855) та інших професор Є. Осо-кін розглядає сутність мита та обкладання податками, їх теоретичну базу, історію розвитку та становлення фінансового права.

Особливим періодом розвитку податкової теорії в Росії є період з 1861 р. (дата відміни кріпосництва) до 1917 р. Цей час характеризується найпомітнішими досягненнями в податковій теорії, теорії фінансів і у фінансовій науці загалом.

Так, професор фінансового права В. Лебедєв друкує свої наукові праці "Місцеві податки. Досвід вивчення теорії та практики місцевого оподаткування" (1880) та "Фінансове право"(1883), у яких аналізує промисловий податок, мито, місцеві податки, розглядає актуальні питання управління фінансовим і бюджетним устроєм, а також деякі фінансові проблеми.

Чільне місце в розвитку науки про податки посідає професор фінансового права І. Озеров. У своїх працях "Прибутковий податок в Англії" (1898), "Головний перебіг подій у розвитку прямого обкладання в Німеччині" (1900), "Фінансове право" (1915), "Основи фінансової науки" (1923) та інших він розглядав проблеми та історію розвитку оподаткування, всебічне значення податків, у тому числі і вплив їх як на економіку держави, так і на платників податків, на зміни бюджетного процесу в Росії в цілому. До головних його пропозицій можна віднести зниження непрямих податків як головних чинників збільшення ціни виробу, зменшення податків з населення, помірну шкалу прогресивності прибуткового податку тощо. Він обґрунтував переваги прямих податків над непрямими. На його думку, прямі податки за своєю суттю є оцінними, стягуються за загальними правилами, розміри та строки їх сплати достатньо чітко визначені, витрати на стягнення цих податків значно менші, ніж при стягненні непрямих податків. Особливу увагу він приділив культурі платників податків і громадян. І. Озеров писав, що кожний громадянин повинен бачити в податках не тільки лихо, а й головне призначення податків, які необхідні для задоволення загальнодержавних і загальнонародних потреб. Тобто сплата податку повинна бути частиною обов'язку громадянина перед суспільством. Ця проблема досить суттєва і зараз, особливо в Україні, коли вся податкова система працює недієво.

Аналогічної точки зору щодо непрямих податків дотримувався і професор І. Янжул (1846-1914). У працях "Досвід дослідження англійських непрямих податків" (1874), "Фінансове право" (1889), "Головний початок фінансової науки" (1890) він досліджував податкову та митну політику того часу, її вплив на економічний розвиток суспільства і роль держави в реалізації податкової політики. І. Ян-жул досліджував податкові системи Росії та інших країн. У порівнянні з останніми частка непрямих податків у Росії була найвищою. З урахуванням того, що ці податки входять до ціни виробу, головний податковий тягар насамперед ляже на малозабезпечені верстви населення, які споживають товари першої потреби, причому перелік цих товарів значно більший, ніж в країнах Західної Європи, а ставки податків значно вищі. На жаль, така ситуація складається зараз і в Україні.

Професор І. Янжул виступав також за оподаткування чистого доходу на відміну від капіталу, бо будь-яка діяльність, у тому числі і виробнича, неможлива без первинного капіталу. Оподаткування може суттєво знизити його обсяги і негативно вплинути на отримання нових цінностей, на зростання загального багатства держави. Тому податки слід стягувати з доходів і не зачіпати капітал (за винятком надзвичайних ситуацій).

У другій половині ХІХ — на початку XX ст. виходять наукові праці таких учених, як М. Веселовський, В. Безобразов, О. Суботін, Д. Маріупольський, М. Бражеський, А. Усаїв, М. Алексєєнко, П. Ген-зель, С. Ідовайський, М. Фрідмен, Т. Лопоть, Р. Стурма, В. Голишев, В. Твердохлібов та ін. Це свідчить про те, що фінансова та податкова наука в Росії розвивалась досить бурхливо, досліджувались і запроваджувались різні напрями, вносились різні пропозиції, загалом була розроблена обґрунтована податкова теорія для її подальшого розвитку. Причому, як свідчить історичний досвід, усі ці дослідження та висновки залишаються актуальними в Україні і в сучасних умовах, особливо в період переходу до ринкових відносин.

Особливе спрямування фінансової та податкової теорії характерне для радянських часів, починаючи з жовтня 1917 р. Цей період можна поділити на три підперіоди.

Перший — з 1917 р. до 30-х років. Особливістю цього періоду було те, що близька до європейської фінансова (і податкова) наука була практично зруйнована і створена радянська фінансова (і податкова) наука. Вся податкова політика держави будувалась здебільшого на працях учених дореволюційних часів. У той же час почали розвиватися нові напрями податкової теорії з урахуванням державного устрою, командно-адміністративної системи. Крім того, народжувалась радянська наука про фінанси та податки, яка мала яскраво виражений державно-політичний характер.

У цей період була надрукована праця О. Буковицького, П. Гензе-ля, И. Кулішера та В. Твердохлібова "Податки в іноземних країнах", де досліджується соціально-економічне значення податків, їх місце в регулюванні економічних процесів, наводиться порівняльний аналіз податкових систем різних країн. Ці дослідження мали велике значення при проведенні податкової реформи в Росії у 30-х роках.

Дослідженню регулювання податкових процесів у суспільстві була присвячена наукова праця А. Тривуса "Податки як зброя економічної політики" (1925). Аналіз податків був проведений з точки зору регулюючої та стимулюючої функцій, причому для суспільства велике значення має не тільки обсяг отриманого національного продукту і його структура, а й способи виробництва, якими характеризується суспільство, та ін.

Свій внесок у податкову теорію зробив і професор Д. Боголєпов. Иого головна наукова праця "Короткий курс фінансової науки" (1929), у якій він розглядає історію виникнення податків, класифікує їх, аналізує вплив податків — здебільшого непрямих — на торгівлю та економіку держави, досліджує проблему перекладання податків. Д. Боголєпов, розглядаючи питання виникнення податків, зазначає, що "... історія податків демонструє нам двояке походження податків: по-перше, податок, що виникає з контрибуції і данини, це — переважно податок з переможених іноземців або просто з пригноблених народів, які часто-густо належали до іншої національності, ніж панівні класи, — податок феодального суспільства. Другий тип податків, що виникає після появи постійного війська, має зовсім інакший характер, його встановлюють після тривалих переговорів з участю представників різних установ, парламентів тощо — податок буржуазного суспільства" [16, с. 17].

Тобто податок визначається як міцний інструмент держави в процесі вирішення своїх завдань. Д. Боголєпов також визначив окремі елементи податкової системи, до яких належать об'єкт і суб'єкт оподаткування та ін., а також охарактеризував пропорційне та прогресивне оподаткування.

Вчений-економіст С. Котляревський у своїх наукових працях "Бюджет в СРСР" (1925), "Бюджет та місцеві фінанси" (1926) та "Фінансове право" (1926) вперше визначив підходи до вивчення та аналізу податкової системи СРСР з точки зору реальності та об'єктивності економічного розвитку, тобто ігноруючи класові підходи. На його думку, в умовах командно-адміністративної системи можливе паралельне існування прямих і непрямих податків.

Проблеми політизованості системи оподаткування висвітлені в праці Й. Кулішера "Нариси фінансової науки" (1919). На підставі аналізу принципів оподаткування А. Сміта він класифікував податки, досліджував податкові системи Росії та інших держав, а також різні теорії перекладання податків та інші питання теорії та практики оподаткування.

Г. Болдирев у праці "Прибутковий податок на Заході та в Росії" (1924) досліджував проблеми аналізу та особливості прибуткового оподаткування. Крім аналізу цього податку, він вивчав особливості застосування його в різних країнах світу, а також виклав основні принципи щодо сплати цього податку:

"І. Етичні принципи оподаткування:

• загальність податків;

• непорушність особистої свободи при оподаткуванні і стягуванні податку.

ІІ. Принцип управління податками:

• визначеність оподаткування;

• зручність оподаткування і стягування для платників;

• дешевизна стягування і мінімум затрат;

• належний вибір джерел податків, тобто якомога меншого обмеження народного виробництва і кращого здійснення соціально-політичних цілей;

• зведення сукупності податків до такої системи, яка б забезпечувала, якщо це можливо, дотримання згаданих принципів управління достатністю надходжень та еластичність на випадок надзвичайних державних потреб" [28, с. 5].

Аналізується податкова політика післяреволюційного періоду в першому радянському підручнику Ф. Менькова "Головна засада фінансової науки" (1924). Крім повного аналізу податкової політики, автор розглянув питання перекладання податків, їх класифікацію управління ними, а також висунув пропозицію: з метою запобігання ухилянню від сплати податків фінансовій адміністрації надавати додаткові повноваження в питаннях проведення перевірок і встановлювати жорсткі покарання за недостовірну інформацію при заповненні декларації.

Другий період розвитку теорії фінансів і податків радянського періоду охоплює 30-50-ті роки. Для цього періоду характерна велика політизація та ідеологізація всієї радянської науки, зміни в розгляді суті податків, їх значення та місця в економічній системі держави. Так, Комуністичною партією та урядом використовуються податки виключно для охорони та зміцнення соціалістичної власності, заздалегідь визначеного співвідношення суспільних та особистих інтересів радянських громадян, а також для здійснення господарської та культурно-виховної роботи. Тобто коли експлуататорські класи існують, то податки спрямовуються на їх ліквідацію, виступають як засіб конфіскації їхнього майна. На той час відбувся поділ фінансової (і податкової) науки на капіталістичну та соціалістичну. Але як наслідок з'являються і негативні риси, причому як у теорії, так і на практиці. Була зруйнована єдина чітко налагоджена податкова система країни, був відсутній контроль за системою оподаткування. У свою чергу, це призвело до повного розпаду фінансової науки, з'явився і з року в рік зростав дефіцит державного бюджету.

Але наукова податкова теорія мала свій особливий розвиток. Так, у працях учених-економістів В. Дяченка "Загальне вчення про радянські фінанси" (1946), "До питання про сутність і функції радянських фінансів" (1957), П. Полозова "Податки в СРСР та інших капіталістичних країнах" (1931), Б. Ратнера "Податковий словник" (1931), М. Богачевського "Податкова система СРСР" (1938), М. Залеського "Податкова політика радянської держави на селі" (1940), Д. Алах-вердяна "Деякі питання теорії радянських фінансів" (1951), О. Сучкова "Економічна природа та головні принципи організації податку з обігу" (1951) робиться спроба визначити сутність радянських податків, їх значення та місце в суспільному виробництві, а також проводиться аналіз та порівняння їх з податками в інших країнах. Загалом дослідження проводилось у двох напрямах: історія податків і податкова практика.

Третій період розвитку фінансової та податкової науки охоплював кінець 50-х років і продовжувався до середини 80-х. До цього періоду можна віднести праці таких учених: В. Матвєєва "Держава та податки" (1960), А. Пєчникова "Сучасна податкова система СРСР" (1975), М. Богачевського "Податки капіталістичних держав" (1961), в яких увага приділялася експлуатаційному характеру податків.

Для цього періоду характерні два напрями в фінансовій науці: розкриття суті радянських фінансів і вивчення бюджетного устрою СРСР та бюджетного права. Але в той же час наука про податки практично не розвивалась. Це було пов'язано з проголошенням курсу на безподаткове будування соціалізму. Вважалось, що коли в державі діє єдина форма власності — державна, то державні підприємства та установи не оподатковуються, бо їх доходи державні. Перерозподіл доходів між підприємствами та державою відбувається через різні платежі до бюджету. Податкову форму мав тільки податок з обороту.

Докорінна перебудова всієї податкової системи в державі почалася в середині 80-х років, в період переходу на ринкові відносини. Податки розглядалися не тільки як виконання фінансових функцій, а і як регулятори ринкових відносин, стимулюючий чинник впливу на підвищення загальної продуктивності праці, розвитку приватного підприємництва, фермерського господарства в агропромисловому комплексі, вирішення соціальних проблем тощо.

3 1991 р. податкова система України стала розвиватись самостійно. На жаль, вона має багато недоліків, успадкованих від радянського періоду, тому в сучасних умовах іде активний пошук найопти-мальнішого її варіанта. Але характерною особливістю розвитку сучасної податкової теорії є те, що відсутні серйозні, глибокі праці вчених та економістів, а надруковані публікації мають практичний напрям і прикладний характер.